Pkw-Nutzung

Inhaltsverzeichnis

1 Verwaltungsregelungen

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Kfz-Nutzung s. BMF vom 5.6.2014 (BStBl I 2014, 896) sowie Abschn. 5.23 UStAE. Zur umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage für die die unternehmensfremde (private) Nutzung von Elektrofahrzeugen, Hybridelektrofahrzeugen, Elektrofahrrädern und Fahrrädern sowie für die Überlassung von Elektrofahrrädern und Fahrrädern an ArbN s. BMF vom 7.2.2022 (BStBl I 2022, 197).

Zur ertragsteuerlichen Erfassung der Nutzung eines betrieblichen Kfz zu Privatfahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie zu Familienheimfahrten nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 und § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 bis 3 EStG ist das BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) zu beachten. Mit Schreiben vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) nimmt das BMF zur ertragsteuerlichen Beurteilung der Nutzung von betrieblichen Elektro- und extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen für private Fahrten, Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte/erster Tätigkeitsstätte oder Fahrten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten Stellung. Dieses Schreiben ersetzt die BMF-Schreiben vom 5.6.2014 (BStBl I 2014, 835) und vom 24.1.2018 (BStBl I 2018, 272).

2 Grundsätzliches zum Unternehmens- bzw. Betriebsvermögen und zum Vorsteuerabzug

2.1 Ertragsteuerliches Betriebsvermögen

Ertragsteuerrechtlich ist ein Kfz wie folgt zu behandeln (R 4.2 Abs. 1 EStR):

Ein WG, das einmal zum notwendigen BV gehört hat und in einem Folgejahr in geringerem Umfang betrieblich genutzt wird, bleibt grds. als geduldetes BV Teil des BV, es sei denn, der Stpfl. entnimmt es aus dem BV (R 4.3 Abs. 3 Satz 2 EStR). Eine Nutzungsänderung, durch die das WG zwar seinen Charakter als notwendiges Betriebsvermögen verliert, jedoch nicht zu notwendigem PV wird, ist ohne eindeutige Entnahmeerklärung des Stpfl. keine Entnahme des WG (R 4.3 Abs. 3 Satz 5 EStR; H 4.3 (2-4) [Entnahmehandlung] EStH).

Vermindert sich der Umfang der betrieblichen Nutzung eines Kfz, das dem gewillkürten BV eines Unternehmens in einem früheren Veranlagungszeitraum wegen einer mehr als 10 %igen betrieblichen Nutzung zugeordnet wurde, in einem Folgejahr auf unter 10 %, so ändert dies an der Zuordnung zum gewillkürten BV nichts, weil eine solche Nutzungsänderung allein keine Entnahme darstellt (BFH Urteil vom 21.8.2012, VIII R 11/11, BStBl II 2013, 117).

2.2 Umsatzsteuerliches Unternehmensvermögen

Beabsichtigt der Unternehmer, das Fahrzeug ausschließlich für unternehmerische Tätigkeiten zu verwenden, ist das Fahrzeug vollständig dem Unternehmen zuzuordnen (Zuordnungsgebot; Abschn. 15.2c Abs. 1 Satz 1 UStAE). Eine beabsichtigte ausschließliche Verwendung für nichtunternehmerische (unternehmensfremde oder nichtwirtschaftliche i. e. S.) Tätigkeiten schließt hingegen eine Zuordnung des Fahrzeugs zum Unternehmen aus (Zuordnungsverbot; Abschn. 15.2c Abs. 1 Satz 2 UStAE).

Ein Fahrzeug, welches von dem Unternehmer (insbes. von einem Einzelunternehmer oder einem Personengesellschafter) sowohl unternehmerisch als auch für nichtunternehmerische (private) Zwecke genutzt wird (sog. gemischt genutztes Fahrzeug), kann – unabhängig von der ertragsteuerlichen Behandlung als BV oder PV – dem Unternehmen zugeordnet werden (Abschn. 15.23 Abs. 1 UStAE).

Zum Zeitpunkt der Zuordnungsentscheidung bei gemischt genutzten Gegenständen s. Abschn. 15.2c Abs. 14 bis 17 UStAE sowie die Erläuterungen unter → Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung sowie → Unternehmensvermögen.

Soweit ein Fahrzeug für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i. e. S. verwendet wird, besteht nach Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a UStAE ein Aufteilungsgebot und es entfällt grds. eine Wertabgabenbesteuerung nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG, da das Fahrzeug insoweit nicht dem Unternehmen zugeordnet werden konnte und der Vorsteuerabzug bereits nach § 15 Abs. 1 UStG ausgeschlossen ist. Eine Wertabgabenbesteuerung ist jedoch vorzunehmen, wenn und soweit sich die Nutzung des Fahrzeugs für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i. e. S. erhöht (vgl. Abschn. 3.4 Abs. 2 und Abschn. 15.23 Abs. 6 UStAE und dort die Beispiele 1 und 2). S.a. die Erläuterungen unter → Unternehmensvermögen.

Voraussetzung für die Zuordnung zum Unternehmen ist, dass das Fahrzeug zu mindestens 10 % für das Unternehmen genutzt wird (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Maßgebend ist bei einem Fahrzeug das Verhältnis der Kilometer unternehmerischer Fahrten zu den Jahreskilometern des Fahrzeugs. Die Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten wegen einer aus betrieblichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung sind dabei der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE). Wenn danach die 10 %ige Mindestnutzung für unternehmerische Zwecke nicht erreicht wird, kann das Fahrzeug nicht dem Unternehmen zugeordnet werden (Abschn. 15.2c Abs. 1 Satz 3 i. V. m. Abschn. 15.23 Abs. 2 UStAE; s. a. → Unternehmensvermögen). S.a. die Übersichten zu → Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung unter dem Gliederungspunkt ›Unternehmensvermögen‹.

In Zweifelsfällen muss der Unternehmer dem FA die mindestens 10 %ige unternehmerische Nutzung glaubhaft machen, z. B. durch Aufzeichnung der Jahreskilometer des betreffenden Fahrzeugs und der unternehmerischen Fahrten (mit Fahrtziel und gefahrenen Kilometern).

Die FinVerw geht

• bei sog. Zweit- oder Drittfahrzeugen von Einzelunternehmern,

• bei sog. Alleinfahrzeugen bei einer nebenberuflichen Unternehmertätigkeit,

• bei PersGes, wenn ein Gesellschafter mehr als ein Fahrzeug privat nutzt, für die weiteren privat genutzten Fahrzeuge

regelmäßig davon aus, dass diese Fahrzeuge zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt werden (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 5 und 6 UStAE).

Nach dem Urteil des FG Saarland vom 12.4.2005 (1 K 139/02, EFG 2005, 1653, LEXinform 5000155, rkr.) besteht keine allgemeine, auf der Lebenserfahrung beruhende Regel-Vermutung dafür, dass bei einem Einzelunternehmen Zweit- und Drittfahrzeuge zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt werden (gegen Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 5 UStAE).

Ist im Jahr der Anschaffung eines Gegenstandes die 10-%-Grenze des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG erreicht, so bleibt der Gegenstand auch dann Unternehmensvermögen, wenn in den Folgejahren die 10-%-Grenze unterschritten sein sollte (keine Zwangsentnahme). Bei der Beurteilung der 10-%-Grenze ist auf die Nutzungsabsicht abzustellen (s. a. OFD Karlsruhe vom 13.8.2019, S 7300 – Karte 5, UR 2019, 749, Beispiel 4).

Besteuerungszeitraum ist nach § 16 Abs. 1 Satz 2 UStG das Kj. Somit ist für den Umfang der Nutzung des Gegenstandes das Verhältnis der unternehmerischen zur nichtunternehmerischen Nutzung im Kj. des Leistungsbezugs maßgebend (s. a. Abschn. 15.23 Abs. 1 Satz 4 i. V. m. Abschn. 15.2c Abs. 12 UStAE). Das Kj. umfasst nur den Zeitraum vom Erwerb bis zum Ablauf desselben Jahres. Dieser Zeitraum kann weniger als zwölf Monate umfassen. Eine Umrechnung kommt nicht in Betracht. Für die Feststellung des Umfangs der unternehmerischen Nutzung eines Pkw kommt es bei sehr geringen Nutzungszeiträumen im Erwerbsjahr (z. B. vom 28. bis 31.12.) auf die sich aus den Gesamtumständen ergebende Nutzungsabsicht an (FG Saarland Urteil vom 12.4.2005, 1 K 248/01, EFG 2005, 1654, LEXinform 50000159, rkr.).

Wird ein Gegenstand, dessen Lieferung, Einfuhr oder innergemeinschaftlicher Erwerb nicht für das Unternehmen als ausgeführt galt, weil die Nutzung im Erstjahr unterhalb des erforderlichen Mindestumfangs von 10 % lag, in einem Folgejahr über diese Grenze hinaus für das Unternehmen genutzt, ist eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG nicht vorzunehmen. Mit einer späteren Zuordnung zum Unternehmen wäre eine Einlage verwirklicht. Der Umkehrschluss aus § 15a Abs. 8 UStG ergibt, dass eine Vorsteuerberichtigung auf Einlagen nicht zugelassen wird. Somit wird mit einer Erhöhung der unternehmerischen Nutzung über die Mindestgrenze hinaus kein nachträglich teilweiser Vorsteuerabzug durch Vorsteuerberichtigung verbunden (s. a. Abschn. 15a.1 Abs. 6 Satz 2 Nr. 5 UStAE).

Die 10-%-Grenze gilt nur für Gegenstände. Für die Inanspruchnahme einer Dienstleistung gilt diese Grenze nicht. Der Unternehmer kann also z. B. weiterhin die Inanspruchnahme einer Leasingleistung hinsichtlich eines Fahrzeugs, das nur zu 5 % unternehmerisch genutzt werden soll, dem Unternehmen zuordnen. Der Vorsteuerabzug aus den Leasing- und anderen Fahrzeugkosten wird dann zu 100 % gem. § 15 Abs. 1 UStG abziehbar; die Besteuerung der Privatnutzung erfolgt unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a UStG.

2.3 Vorsteuerabzug und Versteuerung als unentgeltliche Wertabgabe

Hat der Unternehmer ein erworbenes Fahrzeug, welches sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Zwecke genutzt wird, zulässigerweise insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet, sind die auf die AK des Fahrzeugs entfallenden Vorsteuerbeträge abziehbar (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG), sofern kein Ausschlusstatbestand nach § 15 Abs. 1a und 2 i. V. m. Abs. 3 UStG vorliegt (Abschn. 15.23 Abs. 3 Satz 1 UStAE). Die nichtunternehmerische Nutzung unterliegt unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung (s. a. Abschn. 15.23 Abs. 3 Satz 2 und 3 UStAE.

Wenn ein Unternehmer ein gemischt genutztes Fahrzeug nur teilweise (z. B. zu 60 %) dem Unternehmen zuordnet (vgl. Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStAE), mindert sich der Vorsteuerabzug entsprechend (Abschn. 15.2c Abs. 4 UStAE). Die auf den anderen Fahrzeugteil entfallende unternehmensfremde Nutzung unterliegt dann nicht der Wertabgabenbesteuerung nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (Abschn. 15.23 Abs. 3 Satz 4 und 5 UStAE).

Führt ein Unternehmer sowohl stpfl. Umsätze als auch steuerfreie Umsätze aus, die den Vorsteuerabzug ausschließen, ergeben sich daraus Auswirkungen auf den Vorsteuerabzug, nicht jedoch auf die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs.

2.4 Kein Vorsteuerabzug

2.4.1 Erwerb ohne Vorsteuerabzugsmöglichkeit und Versteuerung als unentgeltliche Wertabgabe

Bei einem Erwerb von einem Nicht- oder Kleinunternehmer ist kein Vorsteuerabzug möglich. Auch ohne die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs kann der Pkw dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden (Abschn. 15.2c Abs. 17 UStAE; → Unternehmensvermögen). Wird der Pkw zur Ausführung von Abzugsumsätzen verwendet (→ Vorsteuerabzug), ist der weitere Vorsteuerabzug aus den Unterhaltskosten unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG möglich.

Konnte der Unternehmer bei der Anschaffung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs keinen Vorsteuerabzug vornehmen, sind nur die vorsteuerbelasteten Unterhaltskosten zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe heranzuziehen (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 4 UStAE).

2.4.2 Erwerb ohne Vorsteuerabzugsmöglichkeit und keine Versteuerung als unentgeltliche Wertabgabe

Der Pkw wurde von einem Unternehmer erworben, der die USt für die Pkw-Lieferung gesondert in einer Rechnung ausgewiesen hat (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Der Pkw dient ausschließlich zur Ausführung von Ausschlussumsätzen (z. B. als Arzt nach § 4 Nr. 14 UStG).

3 Umsätze im Zusammenhang mit der Kfz-Nutzung im Überblick

Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der unterschiedlichen Kfz-Nutzung ergibt sich aus der nachfolgenden Tabelle.

Umsätze im Zusammenhang mit der Pkw-Nutzung
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG	§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG	§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG	Unternehmerische Fahrten
Entgeltliche private Pkw-Nutzung durch ArbN (Abschn. 1.8 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abschn. 4.18.1 Abs. 7 Satz 2 UStAE). Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s. Abschn. 1.8 Abs. 18 i. V. m. Abschn. 15.23 Abs. 8 ff. UStAE.	Unentgeltliche Pkw-Überlassung an ArbN. Die private Nutzung ist so gering, dass sie für die Gehaltsbemessung keine Rolle spielt (Abschn. 15.23 Abs. 12 UStAE).	Die private Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Pkw wird einer sonstigen Leistung gegen Entgelt gleichgestellt (Abschn. 15.23 Abs. 5 UStAE).	Auch Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb und Familienheimfahrten sind unternehmerische Fahrten. Eine Umsatzbesteuerung findet nicht statt. Der Vorsteuerabzug ist nach § 15 Abs. 1a UStG nicht eingeschränkt (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE).
→ Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer → Pkw-Überlassung an freie Mitarbeiter → Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer → Pkw-Überlassung durch eine Personengesellschaft

4 Unternehmerische bzw. betriebliche/berufliche Fahrten

4.1 Geschäftsreisen

4.1.1 Tatsächliche Aufwendungen

Bei Verwendung eines betrieblichen Kfz sind die tatsächlichen Aufwendungen als BA abzugsfähig. Ein Vorsteuerabzug ist unter den Voraussetzungen des § 15 UStG (Abschn. 15.2c UStAE) möglich.

4.1.2 Pauschale Kilometersätze

Bei Verwendung eines privaten Kfz kann auch der in R 9.5 Abs. 1 Satz 5 LStR und H 9.5 [Pauschale Kilometersätze] LStH aufgeführte pauschale Kilometersatz als BA berücksichtigt werden (R 4.12 Abs. 2 Satz 2 EStR). Ab dem VZ 2014 sind die Fahrtkosten in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 1 und 2 EStG geregelt. Zu den pauschalen Kilometersätzen s. a. BMF vom 25.11.2020 (BStBl I 2020, 1228, Rz. 37) sowie H 9.5 [Pauschale Kilometersätze] LStH (pauschaler Kilometersatz: 0,30 EUR).

Bei der betrieblichen Nutzung eines unentgeltlich überlassenen Fahrzeugs erfolgt allerdings kein Ansatz der Kilometerpauschale (FG Nürnberg Urteil vom 29.8.2002, VII 201/1999, DStRE 2003, 1198, rkr.). Die Anwendung des Pauschsatzes würde zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führen, weil ein großer Teil der Kosten, die durch den Pauschsatz abgegolten werden sollen, beim nutzenden Stpfl. nicht angefallen bzw. nicht zu berücksichtigen sind. Der Stpfl. kann nur die eigenen Aufwendungen abziehen, die ihm durch die Nutzung entstanden sind.

Ein pauschaler Vorsteuerabzug ist nicht möglich. Deshalb kommt für Unternehmer, die die Aufwendungen für ihre unternehmerischen (betrieblichen) Fahrten lediglich anhand des ertragsteuerlichen Pauschalwerts von 0,30 EUR/km ermitteln, ein Vorsteuerabzug aus den Fahrzeugkosten nicht in Betracht.

Die USt auf Kfz-Kosten für Fahrzeuge, die der Unternehmer wegen Unterschreitens der 10-%-Grenze in § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG nicht dem unternehmerischen Bereich zuordnen konnte, ist grds. – mangels ›Bezugs für das Unternehmen‹ – nicht als Vorsteuer abziehbar (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Es können jedoch ausnahmsweise solche Vorsteuerbeträge in voller Höhe abgezogen werden, die unmittelbar und ausschließlich auf die unternehmerische Verwendung des Fahrzeugs entfallen, z. B. Vorsteuerbeträge aus Reparaturaufwendungen für einen Unfall während einer unternehmerischen Fahrt oder aus Benzinkosten für eine längere – von den übrigen Fahrten abgrenzbare – Geschäftsreise (vgl. Abschn. 15.2c Abs. 3 UStAE; s. u. den Gliederungspunkt 5.7 ›Kraftfahrzeuge im Privatvermögen‹).

4.2 Fahrten zwischen Betriebsstätten

Aufwendungen für die Fahrten wischen Betriebsstätten sind in voller Höhe als BA abzugsfähig (s. BMF vom 23.12.2014, BStBl I 2015, 26, Rz. 5, Beispiel 2).

Umsatzsteuerrechtlich sind die Fahrten des Unternehmers zwischen den Betriebsstätten der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE; s. a. → Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung).

Zum Vorsteuerabzug s. o. den Gliederungspunkt 4.1 ›Geschäftsreisen‹.

4.3 Fahrten zwischen Wohnung und ständig wechselnden Tätigkeitsstätten

Eine Tätigkeitsstätte muss nicht Betriebsstätte sein. Wird der Stpfl. typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten, die keine Betriebsstätten sind, oder an einer nicht ortsfesten betrieblichen Einrichtung (z. B. Fahrzeug, Flugzeug, Schiff) betrieblich tätig, sind die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte grds. unbeschränkt als BA abziehbar (BMF vom 23.12.2014, BStBl I 2015, 26, Rz. 6).

Umsatzsteuerrechtlich sind die Fahrten des Unternehmers der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung.

Zum Vorsteuerabzug s. o. den Gliederungspunkt 4.1 ›Geschäftsreisen‹.

4.4 Fahrten zur Miterledigung betrieblicher Angelegenheiten

Werden anlässlich einer Fahrt zwischen Wohnung und Betrieb oder umgekehrt andere betriebliche Angelegenheiten mit erledigt, so können die dadurch bedingten Mehraufwendungen in voller Höhe als BA abgezogen werden (H 4.12 [Miterledigung betrieblicher Angelegenheiten] EStH).

Umsatzsteuerrechtlich sind die Fahrten des Unternehmers der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung.

Der BFH hat mit Urteil vom 19.5.2015 (VIII R 12/13, LEXinform 0929544) zur Höhe des Betriebsausgabenabzugs für sog. Dreiecksfahrten eines Steuerberaters Stellung genommen. Dabei handelt es sich um Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb, bei denen eine Einzelfahrt am Tag durch einen Mandantenbesuch unterbrochen wird (entweder Wohnung-Mandant-Büro-Wohnung oder Wohnung-Büro-Mandant-Wohnung).

4.5 Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte

4.5.1 Unternehmerische Nutzung bei der Umsatzsteuer

Nach Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE sind die Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte umsatzsteuerrechtlich der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen. Eine Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 1a UStG ist nicht vorzunehmen. Diese Verwaltungsregelung wurde durch das BFH-Urteil vom 5.6.2014 (XI R 36/12, BStBl II 2015, 43) bestätigt (s. a. Anmerkung vom 21.10.2014, LEXinform 0652493, Kurzbeitrag vom 20.10.2014, LEXinform 0402518 sowie Pressemitteilung des BFH Nr. 69/2014 vom 15.10.2014, LEXinform 0442432).

Während ein ArbN verpflichtet ist, während der vereinbarten Zeit an der Arbeitsstätte zu sein, sodass es grds. keinen unternehmerischen (betrieblichen) Grund gibt, den ArbN vom Wohnort zum Unternehmen (Betrieb) und zurück zu befördern, gilt dies bei entsprechenden Fahrten des Unternehmers nicht.

Anders als ein ArbN sucht ein Unternehmer seinen Betrieb auf, um dort unternehmerisch tätig zu sein. Es ist nicht ersichtlich, welchem privaten Bedarf diese Fahrten des Unternehmers dienen sollten. Denn seine Fahrten zwischen Wohnort und Unternehmen (Betrieb) dienen der Ausführung von Umsätzen und werden grds. durch die ›Erfordernisse des Unternehmens‹ gerechtfertigt. Zwischen diesen Fahrten und den vom Unternehmer ausgeführten Umsätzen besteht deshalb – anders als bei entsprechenden Fahrten eines ArbN – ein unmittelbarer Zusammenhang. Dass die Heimfahrten auch privaten Charakter haben, ist angesichts des klaren Überwiegens der unternehmerischen Verwendung unbeachtlich und ändert mithin an der Beurteilung von Fahrten eines Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte als unternehmerischen Zwecken dienende Fahrten nichts.

4.5.2 Begrenzter Betriebsausgabenabzug

Zur Definition der Betriebsstätte s. u. die Erläuterungen zum Gliederungspunkt 4.5.5 ›Fahrten zwischen der Wohnung und mehreren Betriebsstätten‹ (BMF vom 23.12.2014, BStBl I 2015, 26, Rz. 1 ff.).

Zur betrieblichen Nutzung zählt ertragsteuerrechtlich auch die auf Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte entfallende Nutzung gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 1).

Als BA sind lediglich die in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Abs. 2 EStG maßgeblichen Beträge zulässig. Die darüber hinausgehenden Aufwendungen sind nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG nicht als BA abzugsfähig.

Die Anwendung von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG setzt voraus, dass ein Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte oder für Familienheimfahrten genutzt wird. Die Zugehörigkeit des Kfz zum BV des Stpfl. ist hierbei nicht erforderlich. Für ein Kfz im PV des Stpfl. werden im Ergebnis nur Aufwendungen i. H. d. Entfernungspauschale i. S. d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Nr. 5 Satz 1 bis 6 EStG zum Abzug zugelassen. Die Regelung des § 9 Abs. 2 EStG ist entsprechend anzuwenden (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 3).

4.5.3 Ermittlung der abzugsfähigen Betriebsausgaben im Überblick

Die Höhe der nicht abzugsfähigen BA berechnet sich wie folgt:

Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG)
Unternehmer führt Fahrtenbuch und Belegnachweis
ja		nein
tatsächliche Kosten/km für Fahrten Wohnung – Betriebstätte (insgesamt nicht als BA abzugsfähig; § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 2 und Satz 4 EStG)		monatlich 0,03 % des Listenpreises pro Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer (insgesamt nicht als BA abzugsfähig; § 4 Abs. 5 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 und Satz 4 EStG)
./.	Pauschale (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 und Abs. 2 EStG) für jeden Entfernungskilometer: 0,30 EUR (s. den Hinweis nach der Tabelle)	./.	Pauschale (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 und Abs. 2 EStG) für jeden Entfernungskilometer: 0,30 EUR (s. den Hinweis nach der Tabelle).
Unterschiedsbetrag stellt die nicht abzugsfähigen BA dar.		Unterschiedsbetrag stellt die nicht abzugsfähigen BA dar.

4.5.4 Mehrfachfahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte

Werden täglich mehrere Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte zurückgelegt, so vervielfacht sich der pauschale Hinzurechnungsbetrag nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG nicht. Für die Ermittlung des betrieblichen Nutzungsumfangs sind auch die Mehrfachfahrten zu berücksichtigen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 33). Die Entfernungspauschale kann für die Wege zu derselben ersten Tätigkeitsstätte für jeden Arbeitstag nur einmal abgezogen werden (BMF vom 18.11.2021, BStBl I 2021, 2315, Rz. 23).

Nach der Verwaltungsauffassung in Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE sind die Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betrieb der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen. Nach dem BFH-Urteil vom 22.9.2010 (VI R 57/09, BStBl II 2011, 359) begründet die Norm des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb keine Betriebseinnahmen, sondern wird insoweit lediglich durch eine Begrenzung des Betriebsausgabenabzugs (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 EStG) ergänzt. Da lt. BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326, Rz. 33) auch die Mehrfachfahrten zur betrieblichen Nutzung rechnen, wird auch damit deutlich, dass keine Privatfahrten angesetzt werden, sondern lediglich der Betriebsausgabenabzug eingeschränkt wird.

4.5.5 Fahrten zwischen der Wohnung und mehreren Betriebsstätten

Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.2.2013 (BGBl I 2013, 285) wurden die bisherigen steuerlichen Bestimmungen zum steuerlichen Reisekostenrecht umgestaltet (s. → Auswärtstätigkeit).

Zur ertragsteuerlichen Beurteilung von Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte unter Berücksichtigung der Reform des steuerlichen Reisekostenrechts zum 1.1.2014 nimmt das BMF mit Schreiben vom 25.11.2020 (BStBl I 2020, 1228) Stellung.

Wegen der Gleichbehandlung von ArbN und Stpfl. mit Gewinneinkünften weicht der Begriff der Betriebsstätte im Reisekostenrecht vom Betriebsstättenbegriff des § 12 AO ab. S. dazu die Erläuterungen unter →Geschäftsreise sowie den Rz. 1 ff. des BMF-Schreibens vom 23.12.2014 (BStBl I 2015, 26).

Eine Betriebsstätte ist die von der Wohnung getrennte dauerhafte Tätigkeitsstätte des Stpfl., d. h. eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Stpfl., des Auftraggebers oder eines vom Auftraggeber bestimmten Dritten, an der oder von der aus die steuerrechtlich relevante Tätigkeit dauerhaft ausgeübt wird (s. a. BMF vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228, Rz. 3 und 4). Eine eigene Verfügungsmacht ist nicht erforderlich.

Ein Stpfl. kann seine betriebliche Tätigkeit aber auch an mehreren Betriebsstätten ausüben. Nach der Gleichbehandlung von ArbN und Selbstständigen kann es jedoch nur eine ortsfeste betriebliche Einrichtung als erste Betriebsstätte geben. Nach § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG ist danach erste Betriebsstätte die Tätigkeitsstätte, an der der Stpfl. typischerweise (im Sinne eines Vergleichs mit einem ArbN) arbeitstäglich oder je Woche an zwei vollen Arbeitstagen oder mindestens zu einem Drittel seiner regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden will. Treffen diese Kriterien auf mehrere Tätigkeitsstätten zu, ist die der Wohnung des Stpfl. näher gelegene Tätigkeitsstätte erste Betriebsstätte (entsprechend § 9 Abs. 4 Satz 7 EStG). Die Fahrten zu weiter entfernt liegenden Tätigkeitsstätten sind als Auswärtstätigkeiten zu beurteilen (s. a. BMF vom 23.12.2014, BStBl I 2015, 26, Rz. 5, Beispiele 1 bis 7 sowie → Auswärtstätigkeit).

Umsatzsteuerrechtlich sind die Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten wegen einer aus betrieblichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung sowie zwischen den Betriebsstätten der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE; s. a. → Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung).

4.5.6 Listenpreismethode für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte

Zur Definition des Listenpreises s. → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer.

Die Listenpreismethode ist auf Fahrzeuge des notwendigen BV beschränkt (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Die Listenpreismethode ist ohne jeden weiteren Nachweis anwendbar, wenn die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und die Familienheimfahrten mehr als 50 % der Jahreskilometerleistung des Kfz ausmachen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 6).

Negative Unterschiedsbeträge sind als BA abzugsfähig (R 4.12 Abs. 1 Satz 2 EStR).

4.5.7 Anwendung der Fahrtenbuchmethode für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte

Bei der Ermittlung der nicht als BA abziehbaren Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte sind die tatsächlichen Aufwendungen gegenzurechnen (Fahrtenbuchmethode), wenn der Stpfl. die private Nutzung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 oder Satz 3 EStG ermittelt. Die Listenpreismethode ist nur bei Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG – das Kfz ist notwendiges BV – möglich. S.a. die Erläuterungen unten zu dem Gliederungspunkt 5 ›Privatfahrten‹.

4.6 Familienheimfahrten

4.6.1 Unternehmerische Nutzung bei der Umsatzsteuer

Nach Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE sind die Familienheimfahrten des Unternehmers umsatzsteuerrechtlich der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen. Eine Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 1a UStG ist nicht vorzunehmen.

4.6.2 Begrenzter Betriebsausgabenabzug

Bei Fahrten von der Wohnung zur Betriebsstätte und bei Familienheimfahrten sind die Fahrtkosten ertragsteuerrechtlich nur mit den Entfernungspauschalen abzugsfähig (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 und 4 EStG). Technisch wird diese gesetzgeberische Entscheidung bei Familienheimfahrten in der Weise umgesetzt, dass

• bei der Listenpreismethode der positive Unterschiedsbetrag zwischen 0,002 % des inländischen Listenpreises des genutzten betrieblichen Kfz pro Entfernungskilometer und der Anzahl der Fahrten bzw.

• bei der Fahrtenbuchmethode der positive Unterschiedsbetrag zwischen den tatsächlichen Kosten der Familienheimfahrten

und der Pauschale für eine wöchentliche Familienheimfahrt dem Gewinn wieder hinzugerechnet wird.

Mit Urteil vom 19.6.2013 (VIII R 24/09, BStBl II 2013, 812) hat der BFH entscheiden, dass die Erfassung der Pkw-Nutzung für Familienheimfahrten von Selbstständigen verfassungsgemäß ist. Die Regelungen über die Erfassung eines geldwerten Vorteils für die Nutzung eines (eigenen) betrieblichen Fahrzeugs durch den Unternehmer einerseits und die Nutzung eines vom ArbG überlassenen Fahrzeugs durch einen ArbN andererseits jeweils für Familienheimfahrten führen zu unterschiedlichen Ergebnissen. Diese Ungleichbehandlung ist nach Auffassung des BFH jedoch gerechtfertigt.

Überlässt ein ArbG seinem ArbN ein Kfz, für welches er sämtliche Kosten als BA abgezogen hat, und nutzt der ArbN dieses auch für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, hat der ArbN grds. lohnsteuerpflichtige Einnahmen i. H. v. 0,002 % des inländischen Listenpreises des Fahrzeugs pro Entfernungskilometer (§ 8 Abs. 2 Satz 5 EStG). Allerdings gilt dies dann nicht, wenn dem ArbN für die Familienheimfahrten ein Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Sätze 3 und 4 EStG zustehen würde (§ 8 Abs. 2 Satz 5 Halbsatz 2 EStG). Dies bedeutet, dass in Fällen der Fahrzeugüberlassung an ArbN für die abzugsberechtigte wöchentliche Familienheimfahrt zwar ein Werbungskostenabzug ausgeschlossen ist (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG), allerdings auch kein geldwerter Vorteil für die Fahrzeugüberlassung zum Ansatz kommt. Dies gilt im Hinblick auf die bezweckte Vereinfachung (vgl. BT-Drs. 13/1686, 8) auch dann, wenn der Nutzungsvorteil rechnerisch höher als der korrespondierende Werbungskostenabzug wäre. Dies ist stets der Fall, wenn der Bruttolistenpreis des für eine Familienheimfahrt genutzten Fahrzeugs höher als 15 000 EUR ist.

Indes stellt sich die Situation beim selbstständigen Unternehmer, der ein betriebliches Fahrzeug für seine wöchentlichen Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung nutzt, im Ergebnis anders dar. Denn in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG gibt es keine Ausnahme von der Hinzurechnung des Zuschlags für die eine begünstigte Familienheimfahrt pro Woche. Somit muss der Unternehmer stets die positive Differenz zur Entfernungspauschale, die sich bei Überschreiten der o. g. Grenzwerte der Bruttolistenpreise ergibt, seinem Gewinn hinzurechnen. Diese ungleiche Erfassung eines geldwerten Nutzungsvorteils bei Familienheimfahrten verstößt jedoch nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

4.6.3 Ermittlung der abzugsfähigen Betriebsausgaben

Im Unterschied zu den Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb ist bei den wöchentlichen Familienheimfahrten der pauschalierte Wert auf die Entfernungskilometer anzuwenden und nicht als pauschalierter Monatswert anzusetzen. Dies hat zur Folge, dass auf die konkreten wöchentlichen Familienheimfahrten abzustellen ist.

Die Familienheimfahrten sind wie folgt abzugsfähig:

Familienheimfahrten (§ 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG)
Unternehmer führt Fahrtenbuch und Belegnachweis
ja		nein
tatsächliche Kosten/km für Familienheimfahrten		0,002 % des Listenpreises × Entfernungskilometer × Anzahl der tatsächlichen Familienheimfahrten
./.	Pauschale (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 6 ff. EStG) für eine wöchentliche Familienheimfahrt: 0,30 EUR pro Entfernungskilometer (s. den Hinweis nach der Tabelle)	./.	Pauschale (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 6 ff. EStG) für eine wöchentliche Familienheimfahrt: 0,30 EUR pro Entfernungskilometer (s. den Hinweis nach der Tabelle)
Unterschiedsbetrag stellt die nicht abzugsfähigen BA dar.		Unterschiedsbetrag stellt die nicht abzugsfähigen BA dar.

Mit dem Steuerentlastungsgesetz 2022 (BGBl I 2022, 749) wird die bis zum Kj. 2026 befristete erhöhte Pauschale des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 9 Buchst. b EStG (ab dem 21. Kilometer) rückwirkend ab dem 1.1.2022 auf 38 Cent angehoben.

Auch die zusätzlich durchgeführten Familienheimfahrten zählen zur betrieblichen Nutzung.

Umsatzsteuerrechtlich sind auch die zusätzlich durchgeführten Familienheimfahrten unternehmerisch bedingt (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE).

4.7 Ausschluss der Listenpreismethode

4.7.1 Ertragsteuerrechtliche Wertermittlung

Beträgt der Umfang der betrieblichen Nutzung 10 % bis 50 %, darf der private Nutzungsanteil nicht gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG (1-%-Regelung) bewertet werden. Der private Nutzungsanteil ist entweder

• als Entnahme gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit den auf die private Nutzung entfallenden tatsächlichen Selbstkosten oder

• mittels der Fahrtenbuchmethode

zu bewerten.

Für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und Familienheimfahrten sind die nicht abziehbaren BA nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 2. Alternative EStG zu ermitteln (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 31). Statt der mit der Prozentmethode – 0,03 % und 0,002 % – ermittelten Werte sind die auf die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen anzusetzen.

4.7.2 Umsatzsteuerrechtliche Ermittlung der Bemessungsgrundlage

Zu beachten gilt, dass umsatzsteuerrechtlich die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und die Familienheimfahrten der unternehmerischen Sphäre zuzurechnen sind und keiner Vorsteuerkürzung unterliegen (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE). Lediglich hinsichtlich des nichtunternehmerischen Nutzungsanteils ist umsatzsteuerrechtlich die Bemessungsgrundlage entweder

• durch die Fahrtenbuchmethode zu ermitteln, wenn diese auch ertragsteuerrechtlich angewendet wird (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. b UStAE) oder

• im Wege der Schätzung zu ermitteln,

wobei der Umsatzbesteuerung grds. der für ertragsteuerliche Zwecke ermittelte private Nutzungsanteil zugrunde zu legen ist (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 35). Zur umsatzsteuerrechtlichen Schätzmethode s. Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 2 und 3 UStAE.

4.8 Zusammenfassung

Folgende Fahrten sind als betriebliche bzw. unternehmerische Fahrten zu behandeln:

1. Fahrten mit vollem Betriebsausgabenabzug:

   • Fahrten im tatsächlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb, z. B. zu Kunden, Geschäftspartnern, Besorgungsfahrten, Geschäftsreisen usw.;

   • Fahrten zwischen Betriebsstätten;

2. Fahrten mit eingeschränktem Betriebsausgabenabzug:

   • Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb bzw. Betriebsstätte (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE); Mehrfachfahrten zählen dabei zu den betrieblichen Fahrten (s. BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 33).

   • wöchentliche Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE);

3. Fahrten des ArbN mit dem Firmenfahrzeug (Geldwerter Vorteil → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer; Abschn. 15.23 Abs. 8 ff. UStAE).

   Nach dem Urteil des FG Münster vom 9.1.2020 (5 K 2420/19, LEXinform 5022796) ist die Pkw-Überlassung an den Geschäftsführer in den Fällen der umsatzsteuerlichen Organschaft als unentgeltliche Wertabgabe gem. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG, und nicht als geldwerter Vorteil zu beurteilen (→ Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer unter dem Gliederungspunkt ›Pkw-Überlassung von einer GmbH (Organgesellschaft) an ihren Organträger‹). S. a. LfSt Niedersachsen vom 3.2.2022 (S 7100 – 42 – St 172, DStR 2022, 1003, Tz. 5).

Gehört ein WG zum BV, sind Aufwendungen einschließlich der AfA, soweit sie der privaten Nutzung des WG zuzurechnen sind, keine BA (R 4.7 Abs. 1 Satz 1 EStR). Aufwendungen, die der betrieblichen Nutzung zuzurechnen sind, stellen somit BA dar.

Umsatzsteuerbeträge, die durch den Erwerb, die Herstellung sowie die Verwendung oder Nutzung eines Gegenstandes anfallen, der insgesamt dem Unternehmensvermögen zugeordnet ist, können in vollem Umfang abgezogen werden. Zum Ausgleich dafür unterliegt die Verwendung des Gegenstandes für unternehmensfremde Zwecke nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG der USt (Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 2 bis 6 UStAE).

5 Privatfahrten

5.1 Verwaltungsregelungen

Die ertragsteuerliche Behandlung regelt das BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326). Zur Frage des Vorsteuerabzugs und der Umsatzbesteuerung bei unternehmerisch genutzten Kfz vgl. BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 35, BMF vom 5.6.2014 (BStBl I 2014, 896) und Abschn. 15.23 Abs. 1 bis 7 UStAE. Mit Schreiben vom 7.2.2022 (BStBl I 2022, 197) hat das BMF zur Besteuerung der unternehmensfremden (privaten) Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Elektrofahrzeuges, Hybridelektrofahrzeuges, Elektrofahrrades oder Fahrrades Stellung genommen (s. u. den Gliederungspunkt 5.8.7 ›Förderung von Elektro-, Hybridelektro- und Brennstoffzellenfahrzeugen‹).

5.2 Überblick über die ertragsteuerrechtliche Bewertung der Privatnutzung

Der private Nutzungsanteil eines zum BV gehörenden Pkw ist ertragsteuerrechtlich wie folgt zu bewerten:

Die Methodenwahl muss für das Wj. einheitlich getroffen werden. Im Falle des Fahrzeugwechsels ist auch während eines Wj. der Übergang zu einer anderen Ermittlungsmethode zulässig (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 8).

5.3 Umfang der betrieblichen Nutzung

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kfz mit 1 % des inländischen Listenpreises zu ermitteln, wenn dieses zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Der betrieblichen Nutzung eines Kfz werden alle Fahrten zugerechnet, die betrieblich veranlasst sind, die also in einem tatsächlichen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb stehen (§ 4 Abs. 4 EStG).

Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte oder Familienheimfahrten sind dabei der betrieblichen Nutzung zuzurechnen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Tz. 1). Diese Verwaltungsregelung wurde durch den BFH mit Urteilen vom 5.6.2014 (XI R 36/12, BStBl II 2015, 43) und vom 12.6.2018 (VIII R 14/15, BStBl II 2018, 755) bestätigt (s. a. Pressemitteilung des BFH Nr. 69/2014 vom 15.10.2014, LEXinform 0442432).

Die Überlassung eines Kfz auch zur privaten Nutzung an einen ArbN stellt für den Stpfl. (ArbG) eine vollumfängliche betriebliche Nutzung dar (Geldwerter Vorteil → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer; Abschn. 15.23 Abs. 8 Satz 2 UStAE).

Der Umfang der betrieblichen Nutzung ist vom Stpfl. darzulegen und glaubhaft zu machen. Dies kann in jeder geeigneten Form erfolgen. Auch die Eintragungen in Terminkalendern, die Abrechnung gefahrener Kilometer gegenüber den Auftraggebern, Reisekostenaufstellungen sowie andere Abrechnungsunterlagen können zur Glaubhaftmachung geeignet sein. Sind entsprechende Unterlagen nicht vorhanden, kann die überwiegende betriebliche Nutzung durch formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum (i. d. R. drei Monate) glaubhaft gemacht werden. Dabei reichen Angaben über die betrieblich veranlassten Fahrten (jeweiliger Anlass und die jeweils zurückgelegte Strecke) und die Kilometerstände zu Beginn und Ende des Aufzeichnungszeitraumes aus (s. a. FG München Urteil vom 9.3.2009, 6 K 4619/06, LEXinform 5008044, rkr.).

Die unternehmerische Nutzung eines Fahrzeuges von mehr als 10 % und die damit verbundene Frage der Zulässigkeit der Zuordnung des Fahrzeuges zum gewillkürten BV kann nicht anhand einer nachträglich erstellten Auflistung von Fahrten nachgewiesen werden, wenn diese nicht zeitnah erfolgte und die einzelnen Fahrstrecken für das Gericht nicht leicht überprüfbar sind (Urteil FG Rheinland-Pfalz vom 13.3.2014, 6 K 2646/12, LEXinform 5016934, rkr.).

Auf einen Nachweis der betrieblichen Nutzung kann verzichtet werden, wenn sich bereits aus Art und Umfang der Tätigkeit des Stpfl. ergibt, dass das Kfz zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Dies kann in der Regel bei Stpfl. angenommen werden, die ihr Kfz für eine durch ihren Betrieb oder Beruf bedingte typische Reisetätigkeit benutzen oder die zur Ausübung ihrer räumlich ausgedehnten Tätigkeit auf die ständige Benutzung des Kfz angewiesen sind (z. B. bei Taxiunternehmern, Handelsvertretern, Handwerkern der Bau- und Baunebengewerbe, Landtierärzten). Diese Vermutung gilt, wenn ein Stpfl. mehrere Kfz im BV hält, nur für das Kfz mit der höchsten Jahreskilometerleistung. Für die weiteren Kfz gelten die allgemeinen Grundsätze (s. a. BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 5).

Keines weiteren Nachweises bedarf es, wenn die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und die Familienheimfahrten mehr als 50 % der Jahreskilometerleistung des Kfz ausmachen.

Hat der Stpfl. den betrieblichen Nutzungsumfang des Kfz einmal dargelegt, so ist – wenn sich keine wesentlichen Veränderungen in Art oder Umfang der Tätigkeit oder bei den Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ergeben – auch für die folgenden Veranlagungszeiträume von diesem Nutzungsumfang auszugehen. Ein Wechsel der Fahrzeugklasse kann im Einzelfall Anlass für eine erneute Prüfung des Nutzungsumfangs sein. Wesentliche Veränderungen liegen u. a. dann vor, wenn sich aus der Buchführung des Stpfl. ergibt, dass der bisher zum notwendigen BV gehörige Pkw nur noch als gewillkürtes BV behandelt werden kann oder wenn wegen nur noch geringfügiger betrieblicher Nutzung der Pkw entnommen wurde.

Wird das auch privat genutzte Kfz im laufenden Wj. ausgewechselt, z. B. bei Veräußerung des bisher genutzten und Erwerb eines neuen Kfz, ist der Ermittlung der pauschalen Wertansätze im Monat des Kraftfahrzeugwechsels der inländische Listenpreis des Kfz zugrunde zu legen, das der Stpfl. nach der Anzahl der Tage überwiegend genutzt hat.

Beträgt der betriebliche Nutzungsanteil 10 % bis 50 %, darf der private Nutzungsanteil nicht gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 EStG (1-%-Regelung) bewertet werden. Die gesamten angemessenen Kfz-Aufwendungen sind BA; der private Nutzungsanteil ist als Entnahme gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG zu erfassen. Diese ist mit dem auf die nicht betrieblichen Fahrten entfallenden Anteil an den Gesamtaufwendungen für das Kfz zu bewerten.

Fraglich ist m. E. mittlerweile, wie zu verfahren ist, wenn die betriebliche bzw. die private Mitbenutzung eines Pkw jeweils von untergeordneter Bedeutung ist. Der Große Senat des BFH hat mit Beschluss vom 21.9.2009 (GrS 1/06, BStBl II 2010, 672) entschieden, dass § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG kein allgemeines Aufteilungs- und Abzugsverbot für Aufwendungen normiert, die sowohl durch die Einkunftserzielung als auch privat veranlasste Teile enthalten (gemischte Aufwendungen). Aus diesem Anlass nimmt das BMF mit Schreiben vom 6.7.2010 (BStBl I 2010, 614) zur steuerlichen Beurteilung gemischter Aufwendungen Stellung. Dabei nimmt die Verwaltung u. a. auch zur Behandlung der Mischkosten bei untergeordneter Nutzung Stellung.

M.E. ist die oben dargelegte Mischkostenproblematik für die private Fahrzeugnutzung nicht anwendbar, da es sich dabei nicht um Repräsentationsaufwendungen i. S. d. § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG handelt.

Das FG Baden-Württemberg hat mittlerweile mit Urteil vom 25.4.2016 (9 K 1501/15, EFG 2016, 1076, LEXinform 5019109, rkr.) entschieden, dass Privatfahrten mit einem dem BV zugeordneten Pkw auch dann als Entnahme zu versteuern sind, wenn sich der Anteil der Privatnutzung auf lediglich 5,07 % der Gesamtnutzung beläuft. Bei der Einkommensbesteuerung von Privatfahrten mit dem dem BV zugeordneten Pkw besteht keine Geringfügigkeitsgrenze. Das BMF-Schreiben vom 6.7.2010 (BStBl I 2010, 614) verweist unter ›1. Allgemeines‹ in der Rz. 1 darauf, dass die oben in der Übersicht dargestellten Grundsätze nur zur Anwendung kommen, ›soweit gesetzlich nicht anderes bestimmt ist‹. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist aber eine solche gesetzlich anderweitige Bestimmung. Die Bewertung der Entnahme in § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG enthält keine Bagatellgrenze.

Zum Vorsteuerabzug und der privaten Verwendung im Rahmen eines Ehegatten-Vorschaltmodells hat der BFH mit Urteil vom 29.9.2022 (V R 29/20, BStBl II 2023, 986) entschieden, dass der Erwerb eines Pkw zur langfristigen Vermietung an den freiberuflich tätigen Ehegatten eine unternehmerische Tätigkeit begründen kann. Der Vorsteuerabzug des Vermieter-Ehegatten ist nicht systemwidrig und daher auch nicht missbräuchlich (s. u. den Gliederungspunkt 10.2 ›Pkw-Leasing an Unternehmer-Ehegatten‹).

Im Urteilsfall V R 29/20 bestätigt der BFH in Rz. 56 seiner Entscheidung, dass die Privatnutzung des Pkw nicht zu sog. gemischten Aufwendungen für die Lebensführung i. S. d. § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG führt.

Obwohl im Urteilsfall von einer Privatnutzung des Pkw von unter 5 % auszugehen war, betont der BFH, dass das Umsatzsteuerrecht im Unterschied zum Einkommensteuerrecht bei gemischter Verwendung von Investitionsgütern außerhalb des Anwendungsbereichs des Art. 168a MwStSystRL (§ 15 Abs. 1b UStG) kein Abzugsverbot vorsieht, sondern selbst bei nur geringer unternehmerischer und damit bei sog. gemischter Verwendung die vollständige Zuordnung zum Unternehmen mit der Folge eines vollständigen und sofortigen Vorsteuerabzugs ermöglicht und im Gegenzug die private Verwendung als unentgeltliche Wertabgabe besteuert.

5.4 Kraftfahrzeuge im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG und Anscheinsbeweis der Privatnutzung

Die Regelungen gelten für solche Kfz des Stpfl., die zu seinem BV gehören und auch für gemietete oder geleaste Fahrzeuge, die zu mehr als 50 % für betrieblich veranlasste Fahrten genutzt werden. Die Regelungen gelten nicht für Zugmaschinen oder Lastkraftwagen. Nach dem BFH-Urteil vom 13.2.2003 (X R 23/01, BStBl II 2003, 472) ist die 1-%-Regelung auch bei Geländewagen anzuwenden (s. a. Hagemann, NWB 2010, 2402).

Die Vorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG enthält lediglich eine Regelung über die Bewertung der Privatnutzung, die die tatsächliche Nutzung des betreffenden WG zu privaten Zwecken voraussetzt. Die Bestimmung kommt nicht zur Anwendung, wenn eine Privatnutzung ausscheidet (BFH Beschluss vom 13.4.2005, VI B 59/04, BFH/NV 2005, 1300, LEXinform 5900867). Diese ist deshalb in jedem einzelnen Fall vor Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG konkret festzustellen (BFH Beschluss vom 11.7.2005, X B 11/05, BFH/NV 2005, 1801, LEXinform 5901267). Insofern gelten allerdings die Grundsätze des Anscheinsbeweises (BFH Urteile vom 4.12.2012, VIII R 42/09, BStBl II 2013, 365, Rz. 15 sowie vom 22.10.2024, VIII R 12/21, BStBl II 2025, 150, Rz. 20). Denn die Vorschrift beruht auf dem allgemeinen Erfahrungssatz, dass ein Pkw auch tatsächlich privat mit benutzt wird, wenn eine derartige Mitbenutzung möglich ist. Wie der BFH in ständiger Rspr. entschieden hat, reicht daher die bloße Behauptung, der betriebliche Pkw werde nicht zu Privatfahrten genutzt, nicht aus, um die Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG auszuschließen. Der Anscheinsbeweis wird im Regelfall noch nicht erschüttert, wenn lediglich behauptet wird, für privat veranlasste Fahrten hätten private Fahrzeuge zur Verfügung gestanden (BFH Urteil vom 22.10.2024, VIII R 12/21, BStBl II 2025, 150, Rz. 22 mit weiteren Fundstellen).

Der Anscheinsbeweis kann aber erschüttert sein, wenn für private Fahrten ein anderes Fahrzeug zur Verfügung steht, das dem betrieblichen Fahrzeug in Status und Gebrauchswert vergleichbar ist (BFH Urteile vom 6.8.2013, VIII R 33/11, BFH/NV 2014, 151, Rz 30 und vom 4.12.2012, VIII R 42/09, BStBl II 2013, 365; s. u. ›Beachte‹). Entsprechendes gilt, wenn im PV und im betrieblichen Bereich jeweils mehrere Fahrzeuge zur Verfügung stehen. Dabei ist der für eine Privatnutzung sprechende Anscheinsbeweis umso eher erschüttert, je geringer die Unterschiede zwischen den Fahrzeugen ausfallen. Denn bei einer Gleichwertigkeit der Fahrzeuge ist keine nachvollziehbare Veranlassung ersichtlich, für Privatfahrten das Dienstfahrzeug zu nutzen (BFH Urteil vom 19.5.2009, VIII R 60/06, BFH/NV 2009, 1974, unter II.3.b).

Wendet sich ein Taxiunternehmer lediglich mit dem Argument gegen die 1 %-Versteuerung, dass er seine betrieblichen Pkw nicht privat nutzt, kann er hierdurch nicht den Anscheinsbeweis entkräften, der für eine Privatnutzung spricht. Nach allgemeiner Lebenserfahrung setzen Taxiunternehmer ein betriebliches Fahrzeug auch für Privatfahrten ein (FG München Urteil vom 5.8.2009, 1 K 4556/06, EFG 2010, 2084, LEXinform 5010469, rkr.). Nach dem BFH-Beschluss vom 18.4.2013 (X B 18/12, BFH/NV 2013, 1401, LEXinform 5907355) ist die 1-%-Regelung grds. auch auf Taxen anwendbar (s. a. Anmerkung vom 5.9.2013, LEXinform 0944135; FG Hamburg vom 11.12.2019, 2 K 10/19, LEXinform 5022731).

Auch Fahrschulfahrzeuge fallen unter den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG (Urteil FG München vom 29.9.2014, 7 K 1861/13, LEXinform 5017612, rkr.). Nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift ist es nicht geboten, Fahrschulfahrzeuge vom Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG auszunehmen.

Wie der BFH in seinem Urteil vom 18.12.2008 (VI R 34/07, BStBl II 2009, 381) feststellt, definiert das EStG den Begriff ›Kraftfahrzeug‹ weder in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 noch in § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG. Nach dem Wortlaut der Vorschriften wird von den Regelungen jedwedes zum BV des Stpfl. rechnendes ›Kraftfahrzeug‹ erfasst. Nach der Rspr. des BFH ist es nach Sinn und Zweck jedoch geboten, bestimmte Arten von Kfz, namentlich auch Lkw, von der Anwendung der 1-%-Regelung auszunehmen (BFH Urteil vom 13.2.2003 X R 23/01, BStBl II 2003, 472; vgl. auch BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Tz. 1). Unter dem Begriff Lkw werden üblicherweise solche Kfz erfasst, die nach ihrer Bauart und Einrichtung ausschließlich oder vorwiegend zur Beförderung von Gütern dienen.

Im Urteilsfall vom 8.12.2008 (VI R 34/07, BStBl II 2009, 381) ist das Fahrzeug kraftfahrzeugsteuer- und verkehrsrechtlich als Lkw klassifiziert. Zwar ist nach der BFH-Entscheidung vom 13.2.2003 (X R 23/01, BStBl II 2003, 472) diese Klassifizierung für die Feststellung des sachlichen Anwendungsbereichs des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG unmaßgeblich. Das Fahrzeug des Stpfl. ist als Werkstattwagen aufgrund seiner objektiven Beschaffenheit und Einrichtung typischerweise so gut wie ausschließlich nur zur Beförderung von Gütern bestimmt. Ein Fahrzeug dieser Art wird allenfalls gelegentlich und ausnahmsweise auch für private Zwecke eingesetzt. Insbes. die Anzahl der Sitzplätze (2), das äußere Erscheinungsbild, die Verblendung der hinteren Seitenfenster und das Vorhandensein einer Abtrennung zwischen Lade- und Fahrgastraum machen deutlich, dass das Fahrzeug für private Zwecke nicht geeignet ist. Die Bewertung richtet sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG (Schätzmethode, s. u.).

Das FG München (Urteil vom 19.5.2010, 10 K 152/09, LEXinform 5010882, rkr.) hat zur Abgrenzung zwischen Pkw und Lkw bei Anwendung der 1-%-Regelung entschieden, dass Kombinationskraftwagen von der 1-%- Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nicht erfasst werden, wenn sie aufgrund ihrer objektiven Beschaffenheit und Einrichtung typischerweise so gut wie ausschließlich nur zur Beförderung von Gütern bestimmt und daher als reiner Werkstattwagen zu qualifizieren sind. Ob ein reiner Werkstattwagen vorliegt, ist nach den gesamten Umständen des Einzelfalls zu bestimmen, insbes. nach der Anzahl der Sitzplätze, dem äußeren Erscheinungsbild, der Verblendung der hinteren Seitenfenster und dem Vorhandensein einer Abtrennung zwischen Lade- und Fahrgastraum. Eine äußere oder innere Verschmutzung des Fahrzeugs beseitigt die Eignung des Fahrzeugs für eine private Nutzung grds. nicht (s. a. BFH Urteil vom 17.2.2016, X R 32/11, BStBl II 2016, 708).

Mit Urteil vom 16.1.2025 (III R 34/22, BStBl II 2025, 386) hat der BFH das Urteil des FG Münster vom 16.8.2022 (6 K 2688/19, EFG 2022, 1690, LEXinform 5024879) zum Anscheinsbeweis für die Privatnutzung eines Pickup und zur Anwendung der 1-%-Regelung aufgehoben. Nach dem erstinstanzlichen Urteil sei die Privatnutzung dann erschüttert, wenn der Stpfl. glaubhaft darlegt, dass er und seine Familie den Pkw Ford Ranger bereits aufgrund dessen Größe nicht privat nutzen, der Pkw Ford Ranger arbeitstäglich als Zugmaschine und als Fahrzeug für Mitarbeiter im Einsatz ist, der Stpfl. die gewerbliche Tätigkeit nur neben einer in Vollzeit ausgeübten nichtselbstständigen Tätigkeit ausübt, für den Stpfl. und dessen Ehefrau für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte kein Pkw erforderlich ist, die Werbefolie auf dem Pkw nicht jederzeit entfernbar ist und das FA eine tatsächliche private Nutzung des Pkw Ford Ranger nicht belegen kann.

Die 1-%-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG findet auch für im BV befindliche Wohnmobile Anwendung (FG Münster vom 18.2.2020, 6 K 46/17, EFG 2020, 919, LEXinform 5022968, rkr.).

Wie das FG München mit rkr. Urteil vom 28.5.2008 (10 K 819/07, LEXinform 5006999) entschieden hat, kann auch das Vorratsvermögen eines Kfz-Händlers Gegenstand der privaten Nutzungsentnahme i. S. d. § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG sein. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist für die gelegentliche private Nutzung die Listenpreismethode anwendbar. Nach Rz. 2 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) erfolgen der pauschale Ansatz des Nutzungswerts und die pauschale Ermittlung der nicht abziehbaren BA mit den Monatswerten auch dann, wenn das Kfz nur gelegentlich zu Privatfahrten oder zu Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte genutzt wird. Durch geeignete Unterlagen (z. B. Fahrtenbuch) lässt sich die Vermutung der Privatnutzung widerlegen. Den Stpfl. trifft die objektive Beweislast, wenn ein nach der Lebenserfahrung untypischer Sachverhalt, wie z. B. die ausschließlich betriebliche Nutzung des einzigen betrieblichen Kfz eines Unternehmers, der Besteuerung zugrunde gelegt werden soll.

Mit der Erschütterung des Anscheinsbeweises für eine private Fahrzeugnutzung hat sich der BFH in seinem Urteil vom 22.10.2024 (VIII R 12/21, BStBl II 2025, 150) auseinandergesetzt. Dabei gelangt der BFH zu dem Ergebnis (Leitsatz 2 seines Urteils), dass bei der Prüfung, ob der für eine private Nutzung betrieblicher Fahrzeuge streitende Anscheinsbeweis erschüttert ist, sämtliche Umstände berücksichtigt werden müssen. Ein Fahrtenbuch darf nicht von vornherein mit der Begründung außer Betracht gelassen werden, es handele sich um ein nicht ordnungsgemäßes Fahrtenbuch (so das FG München in seinem Urteil vom 9.3.2021, 6 K 2915/17, EFG 2021, 1092).

Rechtsfehlerhaft hat das FG angenommen, der für eine Privatnutzung der betrieblichen Fahrzeuge sprechende Anschein könne nur durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch erschüttert werden. Wird zur Erschütterung des Anscheinsbeweises vom Kläger (substantiiert) vorgetragen, die Fahrzeuge seien ausschließlich betrieblich genutzt worden, muss das FG den Sachverhalt grds. von Amts wegen aufklären und bei seiner Würdigung sämtliche Umstände berücksichtigen. Damit ist es nicht vereinbar, handschriftliche Aufzeichnungen über die Nutzung der Fahrzeuge mit der Begründung von vornherein unberücksichtigt zu lassen, sie erfüllten nicht die Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG regelt nur die Bewertung der Entnahmen aus der Privatnutzung, beschränkt jedoch nicht die beweisrechtlichen Möglichkeiten zur Erschütterung des Anscheinsbeweises für die private Nutzung betrieblicher Fahrzeuge (s. a. Anmerkung vom 7.1.2025, LEXinform 0654219).

Wird wahrheitswidrig keinerlei Privatnutzung für das betriebliche Fahrzeug erklärt und hat das FA bei Erlass der Gewinnfeststellungsbescheide keine Ermittlungen zur Fahrzeugnutzung durchgeführt, so können die bestandskräftigen Gewinnfeststellungsbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert und die Pkw-Privatnutzung nachträglich gewinnerhöhend berücksichtigt werden, wenn eine Lohnsteueraußenprüfung nachträglich die Privatnutzung des Wagens festgestellt hat (FG Thüringen Urteil vom 10.11.2011, 2 K 163/10, EFG 2012, 771, LEXinform 5013053). Die Rechtsausführung des FG Thüringen wurden mit Beschluss vom 16.5.2013 (X B 172/11, BFH/NV 2013, 1404, LEXinform 5907374) durch den BFH bestätigt.

5.5 Überblick über die Ermittlung der umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage

Die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs ist unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. Als Bemessungsgrundlage sind dabei gem. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG die Kosten anzusetzen, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Zur Ermittlung der Kosten, die auf die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs entfallen, hat der Unternehmer die Wahl zwischen drei Methoden:

Abb.: Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe einer privaten Pkw-Nutzung

5.6 Unentgeltliche Wertabgabe; nichtunternehmerische Nutzung

Hat der Unternehmer ein erworbenes Fahrzeug, welches sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Zwecke genutzt wird, zulässigerweise insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet, kann er die Vorsteuer aus der Anschaffung, der Herstellung sowie der Verwendung oder Nutzung in voller Höhe abziehen, wenn er das Fahrzeug für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Die nichtunternehmerische Nutzung unterliegt nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der USt (Abschn. 15.23 Abs. 3 Sätze 1 bis 3 UStAE).

Die Steuerbarkeit der Verwendung eines Unternehmensgegenstandes setzt voraus, dass der Gegenstand bei der Unternehmensnutzung zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat. Hieran fehlt es, wenn die unternehmerische Nutzung aufgrund einer für diese bestehende Steuerfreiheit nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Daher ist z. B. die Privatnutzung eines Gegenstandes durch einen Arzt, der nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfreie Umsätze erbringt, nicht nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG steuerbar.

Die Verwendung eines Gegenstandes aus dem Unternehmen für außerhalb des Unternehmens liegende Zwecke unterliegt nur der USt, wenn dem Unternehmer für den Erwerb oder die Herstellung des Gegenstandes zumindest teilweise ein Vorsteuerabzug zustand (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG). Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt (z. B. beim Kauf eines Gegenstandes von einer Privatperson), unterliegt die spätere Verwendung des Gegenstandes folglich nicht der USt (Abschn. 3.4 Abs. 2 Satz 3 UStAE). Die Steuer auf die laufenden Kosten ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen (Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStAE). Aus Vereinfachungsgründen ist jedoch auch nicht zu beanstanden, wenn der Unternehmer den Vorsteuerabzug aus den Kosten in voller Höhe vornimmt und den nichtunternehmerischen Anteil nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG besteuert (s. Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 2 bis 6 und Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 4 UStAE).

Der Unternehmer U erwirbt am 6.5.15 einen Pkw zum Preis von 50 000 EUR zzgl. 9 500 EUR USt. Der Pkw wird unternehmerisch genutzt zu:
5 %	30 %	80 %
Ertragsteuerrechtlich ist der Pkw notwendiges PV (R 4.2. Abs. 1 Satz 5 EStR). S. dazu die nachfolgenden Erläuterungen unter dem Gliederungspunkt 5.7 ›Kraftwagen im Privatvermögen‹. Nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG gilt die Lieferung des Pkw nicht für das Unternehmen ausgeführt, da der Unternehmer den Pkw zu weniger als 10 % für sein Unternehmen nutzt (→ Unternehmensvermögen, → Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung). Da der Pkw nicht dem Unternehmen zugeordnet werden kann, ist § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG nicht anzuwenden.	Ertragsteuerrechtlich kann der Pkw als gewillkürtes BV behandelt werden (R 4.2 Abs. 1 Satz 6 EStR).	Ertragsteuerrechtlich ist der Pkw notwendiges BV (R 4.2 Abs. 1 Satz 4 EStR).
	Unabhängig von der ertragsteuerrechtlichen Behandlung kann der Pkw wie folgt zugeordnet werden: voll dem Privatbereich. voll dem Unternehmensvermögen. anteilig dem Unternehmensvermögen entsprechend dem Nutzungsanteil. Nur wenn der Unternehmer den Pkw insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet hat, kann er die auf die AK des Fahrzeugs entfallenden Vorsteuerbeträge in voller Höhe abziehen. Die nichtunternehmerische Nutzung unterliegt unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung (Abschn. 3.4 Abs. 3 UStAE). Ordnet der Unternehmer nur den unternehmerisch genutzten Fahrzeugteil seinem Unternehmen zu (unter Beachtung der unternehmerischen Mindestnutzung), darf er nur die auf diesen Teil entfallende Vorsteuer aus den AK nach § 15 Abs. 1 Satz 1 UStG abziehen, wobei die erforderliche Vorsteueraufteilung nach den Grundsätzen des § 15 Abs. 4 UStG zu erfolgen hat. Die auf den anderen Fahrzeugteil entfallende unternehmensfremde Nutzung unterliegt dann nicht der Wertabgabenbesteuerung nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (Abschn. 15.23 Abs. 3 Sätze 4 und 5 UStAE).

5.7 Kraftwagen im Privatvermögen

5.7.1 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

Kann oder will der Unternehmer ein Fahrzeug nicht dem Unternehmen zuordnen, weil

• er es nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG zu weniger als 10 % für sein Unternehmen nutzt (Abschn. 15.2c Abs. 5 UStAE) oder

• er es bei einer über 10 %igen Nutzung ausdrücklich voll seinem PV zugeordnet hat (Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStAE),

steht ihm aus den AK oder HK kein Vorsteuerabzug zu. Die Zuordnungsbeschränkung des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG bzw. die Zuordnungsentscheidung erstreckt sich jedoch nicht auf die Leistungen, die der Unternehmer im Zusammenhang mit dem Betrieb des Fahrzeugs bezieht. Der Unternehmer kann deshalb unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG z. B. Vorsteuerbeträge aus Benzin- und Wartungskosten im Verhältnis der unternehmerischen zur nichtunternehmerischen Nutzung abziehen. Vorsteuerbeträge, die unmittelbar und ausschließlich auf die unternehmerische Verwendung des Fahrzeugs entfallen, z. B. Vorsteuerbeträge aus Reparaturaufwendungen in Folge eines Unfalls während einer unternehmerisch veranlassten Fahrt, können unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG in voller Höhe abgezogen werden (Abschn. 15.2c Abs. 3 UStAE).

Aufzeichnungen, die nicht zeitnah gefertigt wurden und die in Anbetracht der tatsächlichen Umstände nicht plausibel sind, sind nicht geeignet, die betriebliche Nutzung eines Fahrzeugs zu mehr als 10 % zu belegen, sodass eine Behandlung als gewillkürtes BV trotz eindeutiger Zuordnung in der Gewinnermittlung nicht in Betracht kommt (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 23.9.2010, 6 K 1585/09, EFG 2011, 1313, LEXinform 5011959, rkr.).

5.7.2 Ertragsteuerrechtliche Behandlung

Kfz, die

• zwischen 10 % und 50 % betrieblich genutzt werden und nicht als BV behandelt werden sowie solche, die

• zu mehr als 90 % privat genutzt werden,

gehören zum PV. Für solche Kfz wird kein Entnahmewert ermittelt, sondern es wird die Höhe der auf die betrieblichen Fahrten entfallenden Kosten ermittelt, bei denen es sich um BA handelt (§ 4 Abs. 4 EStG). Nach R 4.12 Abs. 2 EStR i. V. m. den Regelungen der LStR (R 9.5 LStR und H 9.5 [Pauschale Kilometersätze] LStH) sind dabei entweder die tatsächlichen Kosten oder pauschale Kosten anzusetzen. Der Ansatz pauschaler Kilometersätze ist nur für private Beförderungsmittel zulässig (R 4.12 Abs. 2 Satz 2 EStR).

Für ein Kfz im PV des Stpfl., das auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb sowie für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt wird, werden im Ergebnis nur Aufwendungen i. H. der Entfernungspauschale i. S. d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Nr. 5 Satz 1 bis 6 EStG zum Abzug zugelassen. Die Regelung des § 9 Abs. 2 EStG ist entsprechend anzuwenden (s. o.).

Das FG Baden-Württemberg hat mit Urteil vom 28.2.2011 (6 K 2473/09, EFG 2011, 1508, LEXinform 5011902) entschieden, dass die Kosten für einen 30 Jahre alten Jaguar E-Type als unangemessene Repräsentationsaufwendungen nicht abzugsfähig sind.

Mit Urteil vom 29.4.2014 (VIII R 20/12, BStBl II 2014, 679) nimmt der BFH ebenfalls Stellung zum unangemessenen Fahrzeugaufwand eines Freiberuflers. Zunächst stellt der BFH fest, dass auch ein geleastes Luxusfahrzeug zum BV des Leasingnehmers gehören kann, wenn die vereinbarte Grundmietzeit mindestens 40 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer beträgt (im Urteilsfall 50 %) oder wenn es zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. In diesem Fall kann grds. die Listenpreismethode angewendet werden.

Der Betriebsausgabenabzug der durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesenen betrieblichen Aufwendungen kann aber durch § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG eingeschränkt sein. Ob ein unangemessener betrieblicher Repräsentationsaufwand i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG bei Beschaffung und Unterhaltung eines Sportwagens durch einen Freiberufler vorliegt, ist danach zu beurteilen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer – ungeachtet seiner Freiheit, den Umfang seiner Erwerbsaufwendungen selbst bestimmen zu dürfen – angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen haben würde (s. a. Pressemitteilung des BFH Nr. 57/2014 vom 6.8.2014, LEXinform 0442201).

5.8 Listenpreismethode für Privatfahrten

5.8.1 Allgemeine Grundsätze

Der private Nutzungsanteil eines zum BV gehörenden Kfz ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mit 1 % des inländischen Listenpreises zu bewerten, wenn dieses zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Dies gilt auch für gemietete oder geleaste Kfz. Für die Anwendung der Listenpreismethode ist es somit unerheblich, wem das Fahrzeug zivilrechtlich oder steuerrechtlich zuzuordnen ist (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 1). Bei gemieteten oder geleasten Fahrzeugen trägt ein Dritter die AK für ein Fahrzeug, das der Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens und eventuell darüber hinaus auch für andere Fahrten – privat und Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb – nutzt. Die vom Stpfl. (Unternehmer) getragenen Aufwendungen, wie z. B. die Miete, die laufenden Unterhaltskosten usw., kann der Stpfl. als BA ansetzen. Nutzt der Stpfl. das Fahrzeug zu mehr als 50 % betrieblich, liegt eine Nutzungseinlage vor, In diesen Fällen ist die private Nutzung des Pkw als Nutzungsentnahme zu bewerten.

Zu beachten ist, dass ein aufgrund einer geschäftlichen Verbindung von einem Dritten unentgeltlich zur Nutzung überlassener Pkw zu einer Betriebseinnahme führt. Nach einem rkr. Urteil des Hessischen FG vom 1.12.2011 (10 K 939/08, LEXinform 5012917; s. a. Pressemitteilung vom 29.12.2011 des Hessischen FG, LEXinform 0437402) ist der Höhe nach die Betriebseinnahme ›Kraftfahrzeuggestellung‹ gem. § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen. Im Streitfall wurde der vom Geschäftspartner des Klägers geleaste Pkw durch den Kläger ausschließlich privat genutzt. Um die Nutzungsmöglichkeit des Pkws für den Kläger zu ermöglichen, waren hier Aufwendungen i. H. d. unstreitigen Leasingraten erforderlich. In Höhe dieser Leasingraten, die der Kläger ansonsten selbst hätte aufwenden müssen, um das Fahrzeug nutzen zu können, ist beim Kläger ein betrieblich veranlasster Vermögenszuwachs eingetreten und demzufolge eine Betriebseinnahme zu erfassen. Da dieser betrieblich bedingte Nutzungsvorteil ausschließlich privat verwendet wurde, können beim Kläger keinerlei entsprechende BA, d. h. kann keine Ersparnis betrieblich veranlasster Aufwendungen gegengerechnet werden. Der Kläger hat letztlich i. H. d. tatsächlich für die Nutzung des Pkws aufgewendeten Kosten (Leasingraten) die Nutzungsmöglichkeit zu 100 % für private Zwecke verwendet. Dieser geldwerte Vorteil ist in vollem Umfang als Betriebseinnahme zu erfassen. Unter diesen Umständen bleibt für die Anwendung der sog. 1-%-Regelung für die Nutzungsentnahme einer privaten Kfz-Nutzung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 i. V. m. § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG kein Raum.

Nicht entschieden ist, ob im Falle einer anteiligen betrieblichen Nutzung und einer entsprechenden anteiligen privaten Nutzung des überlassenen Fahrzeuges, der private Nutzungsanteil nach der 1-%-Regelung als Betriebseinnahme zu bewerten ist (so FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 14.9.2005, 1 K 2668/04, LEXinform 5001193, rkr.) oder ob nicht auch in einem solchen Fall die aufgewendeten Leasingraten entsprechend dem privaten Nutzungsanteil als Betriebseinnahme zu erfassen sind.

Trägt der Stpfl. keine oder nur geringe Pkw-Kosten, ist wohl die Fahrtenbuchmethode am günstigsten. Bei Anwendung der Listenpreismethode kommt die Kostendeckelung zum Tragen.

Der Umfang der betrieblichen Nutzung ist vom Stpfl. darzulegen und glaubhaft zu machen. Dies kann in jeder geeigneten Form erfolgen. Auch die Eintragungen in Terminkalendern, die Abrechnung gefahrener Kilometer gegenüber den Auftraggebern, Reisekostenaufstellungen sowie andere Abrechnungsunterlagen können zur Glaubhaftmachung geeignet sein. Sind entsprechende Unterlagen nicht vorhanden, kann die überwiegende betriebliche Nutzung durch formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum (i. d. R. drei Monate) glaubhaft gemacht werden. Dabei reichen Angaben über die betrieblich veranlassten Fahrten (jeweiliger Anlass und die jeweils zurückgelegte Strecke) und die Kilometerstände zu Beginn und Ende des Aufzeichnungszeitraumes aus (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 4). Die Führung eines Fahrtenbuches ist nicht zwingend erforderlich (s. a. FG München Urteil vom 3.12.2009, 14 K 527/09, LEXinform 5009614).

Auf einen Nachweis der betrieblichen Nutzung kann verzichtet werden, wenn sich bereits aus Art und Umfang der Tätigkeit des Stpfl. ergibt, dass das Kfz zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Dies kann in der Regel bei Stpfl. angenommen werden, die ihr Kfz für eine durch ihren Betrieb oder Beruf bedingte typische Reisetätigkeit benutzen oder die zur Ausübung ihrer räumlich ausgedehnten Tätigkeit auf die ständige Benutzung des Kfz angewiesen sind (z. B. bei Taxiunternehmern, Handelsvertretern, Handwerkern der Bau- und Baunebengewerbe, Landtierärzten). Diese Vermutung gilt, wenn ein Stpfl. mehrere Kfz im BV hält, nur für das Kfz mit der höchsten Jahreskilometerleistung. Für die weiteren Kfz gelten die allgemeinen Grundsätze. Die Vermutungsregelung ist nicht anzuwenden, sobald für ein weiteres Kfz der Nachweis über die überwiegende betriebliche Nutzung erbracht wird.

Keines weiteren Nachweises bedarf es, wenn die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und die Familienheimfahrten mehr als 50 % der Jahreskilometerleistung des Kfz ausmachen.

Hat der Stpfl. den betrieblichen Nutzungsumfang des Kfz einmal dargelegt, so ist – wenn sich keine wesentlichen Veränderungen in Art oder Umfang der Tätigkeit oder bei den Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ergeben – auch für die folgenden Veranlagungszeiträume von diesem Nutzungsumfang auszugehen. Ein Wechsel der Kraftfahrzeugklasse kann im Einzelfall Anlass für eine erneute Prüfung des Nutzungsumfangs sein (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 7).

Wird das Kfz in einem Veranlagungszeitraum nicht zu mehr als 50 % betrieblich genutzt, kann der Stpfl. nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG von der 1-%-Regelung in diesem Veranlagungszeitraum keinen Gebrauch machen. Er hat zwei Möglichkeiten, die Nutzungsentnahme zu berechnen:

1. entweder die Fahrtenbuchmethode (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG) oder

2. das prozentuale Herausrechnen des Privatanteils anhand der glaubhaft gemachten betrieblichen Kilometerleistung. Der private Nutzungsanteil ist als Entnahme gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit den auf die private Nutzung entfallenden tatsächlichen Selbstkosten zu bewerten.

5.8.2 Ermittlung des pauschalen Nutzungswerts

5.8.2.1 Listenpreis

Für den pauschalen Nutzungswert ist der inländische Listenpreis des Kfz im Zeitpunkt seiner Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung (z. B. Navigationsgerät, BFH Urteil vom 16.2.2005, BStBl II 2005, 563) einschließlich der USt (Bruttolistenpreis, BFH Urteil vom 6.3.2003, BStBl II 2003, 704) maßgebend. Das gilt auch für reimportierte Kfz. Zur Listenpreisermittlung reimportierter Fahrzeuge s. die Erläuterungen in Rz. 10 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326).

Der Bruttolistenpreis ist auch dann anzusetzen, wenn ein gebrauchtes Fahrzeug von einer Privatperson ohne Berechtigung zum Vorsteuerabzug erworben wurde.

Für Kfz, für die der inländische Listenpreis nicht ermittelt werden kann, ist dieser zu schätzen. Zur Schätzung des Listenpreises für ausländische Kfz ohne inländischen Listenpreis nimmt der BFH mit Urteil vom 9.11.2017 (III R 20/16, BStBl II 2018, 278) Stellung. Existiert kein inländischer Bruttolistenpreis, und ist das Fahrzeug auch nicht mit einem Modell bau- oder typengleich, für das ein inländischer Bruttolistenpreis existiert, muss der inländische Bruttolistenpreis geschätzt werden. Bei einer solchen Schätzung gibt bei einem ausländischen Kfz (hier: Ford Mustang Shelby GT500 Coupé), welches nach Deutschland importiert wurde, der Kaufpreis des Importeurs die Bemessungsgrundlage für die 1-%-Regelung realitätsnah wieder (s. a. Anmerkung vom 13.3.2018, LEXinform 0653380).

Der Listenpreis ist auf volle 100 EUR abzurunden.

Zeitpunkt der Erstzulassung ist der Tag, an dem das Kfz das erste Mal zum Straßenverkehr zugelassen worden ist. Das gilt auch für gebraucht erworbene Kfz. Zeitpunkt der Erstzulassung des Kfz ist nicht der Zeitpunkt der Erstzulassung des Kraftfahrzeugtyps, sondern des jeweiligen individuellen Kfz. Bei inländischen Kfz ergibt sich das Datum aus den Zulassungspapieren. Macht der Stpfl. geltend, dass für ein importiertes oder ein reimportiertes Kfz ein anderes Datum maßgebend sei, trifft ihn die objektive Beweislast (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 11).

Nach dem BFH-Urteil vom 13.12.2012 (VI R 51/11, BStBl II 2013, 385) begegnet die 1-%-Regelung insbes. im Hinblick auf die dem Stpfl. zur Wahl gestellte Möglichkeit, den Privatanteil auch nach der sog. Fahrtenbuchmethode zu ermitteln und zu bewerten, keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.

Zur Ermittlung des Listenpreises von Taxis hat der BFH mit Urteil vom 8.11.2018 (III R 13/16, BStBl II 2019, 229) entschieden, dass die Besteuerung der Privatnutzung von Taxis auf der Grundlage des allgemeinen Listenpreises erfolgt, nicht aber nach besonderen Herstellerpreislisten für Taxis und Mietwagen. Listenpreis ist dabei nur der Preis, zu dem ein Stpfl. das Fahrzeug als Privatkunde erwerben könnte. Das FG Düsseldorf hatte als Vorinstanz mit Urteil vom 23.10.2016 (14 K 2436/14, LEXinform 5019377) entschieden, dass der Listenpreis für die Bemessung des Nutzungsvorteils aus der privaten Nutzung eines betrieblichen Kfz des Typs Daimler-Benz E 220 CDI durch einen Taxi-Unternehmer nach der 1-%-Regelung der Preisliste ›Sondermodell Taxi‹ der Daimler Benz AG zu entnehmen ist, da diese Preisliste den allgemein am Neuwagenmarkt gültigen Preis für dieses nur durch Taxi- und Mietwagenunternehmer bestellbare spezielle Modell wiedergibt. Der sich aus dieser Preisliste ergebende Preis hätte Vorrang gegenüber dem rechnerisch anhand der Fahrzeugidentnummer ermittelten Preis, da durch den Hersteller selbst ein neuer Listenpreis für bestimmte Modelle oder Modellreihen beworben und am Markt angeboten wird. Der BFH hob das Urteil des FG Düsseldorf auf und entschied, dass der für die 1-%-Regelung maßgebliche Listenpreis derjenige ist, zu dem ein Stpfl. das Fahrzeug als Privatkunde erwerben könnte. Denn der im Gesetz erwähnte Listenpreis soll nicht die Neuanschaffungskosten und auch nicht den gegenwärtigen Wert des Fahrzeugs abbilden, vielmehr handelt es sich um eine generalisierende Bemessungsgrundlage für die Bewertung der Privatnutzung eines Betriebs-Pkw (s. a. BFH Pressemitteilung Nr. 10/2019 vom 6.3.2019, LEXinform 0449474).

Zur Definition des Listenpreises s. → Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer.

5.8.2.2 Nutzung mehrerer Kraftfahrzeuge und Nutzung durch mehrere Nutzungsberechtigte

5.8.2.2.1 Einzelunternehmen

Gehören gleichzeitig mehrere Kfz zum BV eines Einzelunternehmens, so ist der pauschale Nutzungswert grds. für jedes Kfz anzusetzen, das vom Unternehmer oder von zu seiner Privatsphäre gehörenden Personen für Privatfahrten genutzt wird (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 12; BFH Urteil vom 9.3.2010, VIII R 24/08, BStBl II 2010, 903). Das gilt auch bei Einsatz eines Wechselkennzeichens (FinBeh Hamburg vom 24.7.2017, S 2177 – 2017/001 – 52, SIS 17 13 92 sowie OFD Frankfurt vom 18.5.2017, S 2145 A – 015 – St 210, DStR 2017, 1764).

Gehören mehrere Kfz zu einem BV, ist § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG grds. auch dann fahrzeugbezogen, also mehrfach anzuwenden, wenn in tatsächlicher Hinsicht feststeht, dass ausschließlich eine Person die Fahrzeuge auch privat genutzt hat. S. dazu auch BFH vom 13.6.2013 (VI R 17/12, BFH/NV 2013, 1965). Kann der Stpfl. glaubhaft machen, dass bestimmte betriebliche Kfz nicht privat genutzt werden, weil sie für eine private Nutzung nicht geeignet sind (z. B. bei sog. Werkstattwagen) oder diese ausschließlich eigenen ArbN zur Nutzung überlassen werden, ist für diese Kfz kein pauschaler Nutzungswert zu ermitteln. Dies gilt entsprechend für Kfz, die nach der betrieblichen Nutzungszuweisung nicht zur privaten Nutzung zur Verfügung stehen. Hierzu können z. B. Vorführwagen eines Kfz-Händlers, zur Vermietung bestimmte Kfz oder Kfz von Stpfl., die ihre Tätigkeit nicht in einer festen örtlichen Einrichtung ausüben oder die ihre Leistungen nur durch den Einsatz eines Kfz erbringen können, gehören. Gibt der Stpfl. in derartigen Fällen in seiner Gewinnermittlung durch den Ansatz einer Nutzungsentnahme an, dass von ihm das Kfz mit dem höchsten Listenpreis auch privat genutzt wird, ist diesen Angaben aus Vereinfachungsgründen zu folgen und für weitere Kfz kein zusätzlicher pauschaler Nutzungswert anzusetzen. Für die private Nutzung von betrieblichen Kfz durch zur Privatsphäre des Stpfl. gehörende Personen gilt dies entsprechend, wenn je Person das Kfz mit dem nächsthöchsten Listenpreis berücksichtigt wird (Ergänzung der Tz. 12 des BMF-Schreibens vom 18.11 2009, BStBl I 2009, 1326 durch das BMF-Schreiben vom 15.11.2012, BStBl I 2012, 1099).

Wird ein Kfz gemeinsam vom Stpfl. und einem oder mehreren ArbN genutzt, so ist bei pauschaler Nutzungswertermittlung für Privatfahrten der Nutzungswert von 1 % des Listenpreises entsprechend der Zahl der Nutzungsberechtigten aufzuteilen. Es gilt die widerlegbare Vermutung, dass für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten das Kfz mit dem höchsten Listenpreis genutzt wird.

5.8.2.2.2 Personengesellschaft

Befinden sich Kfz im BV einer Personengesellschaft, ist ein pauschaler Nutzungswert für den Gesellschafter anzusetzen, dem die Nutzung des Kfz zuzurechnen ist. S. das Beispiel 2 in Rz. 13 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326; s. a. → Pkw-Überlassung durch eine Personengesellschaft).

5.8.2.3 Nur gelegentliche Nutzung des Kraftfahrzeugs

Der pauschale Nutzungswert und die nicht abziehbaren BA sind auch dann mit den Monatswerten zu ermitteln, wenn das Kfz nur gelegentlich zu Privatfahrten oder zu Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte genutzt wird.

Die Monatswerte sind nicht anzusetzen für volle Kalendermonate, in denen eine private Nutzung oder eine Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ausgeschlossen ist (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 14 und 15).

Zur Widerlegung der Vermutung einer auch privaten Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs bei Vorhandensein von zwei gleichwertigen privaten Fahrzeugen im PV des Stpfl. und seiner Ehefrau hat das FG Sachsen-Anhalt mit Urteil vom 6.5.2009 (2 K 442/02, LEXinform 5009033, Revision eingelegt, Az. BFH: VIII R 42/09, LEXinform 0927323) Folgendes entschieden: Eine Besteuerung einer Privatnutzung eines auf den Gesellschafter einer GbR zugelassenen Fahrzeugs (hier: Porsche 911) kommt nur für den Teil des Jahres, in dem das Fahrzeug zugelassen war, und nur insoweit in Betracht, als dem Gesellschafter und seiner Ehefrau in dieser Zeit im PV nicht in etwa gleichwertige Fahrzeuge für Privatfahrten zur Verfügung gestanden haben (im Streitfall: Widerlegung der Vermutung einer auch privaten Nutzung des Porsche 911, wenn dem Gesellschafter und seiner Ehefrau im PV ein Porsche 928 sowie ein Volvo zur Verfügung gestanden haben und wegen der Minderjährigkeit der Kinder auch keine Nutzung dieser Fahrzeuge durch andere Haushaltsmitglieder vorgelegen hat). Mit Urteil vom 4.12.2012 (VIII R 42/09, BStBl II 2013, 365) hat der BFH das Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 6.5.2009 (2 K 442/02, LEXinform 5009033) bestätigt und festgestellt, dass der Beweis des ersten Anscheins, der für eine private Nutzung betrieblicher Pkw spricht, entkräftet ist, wenn für private Fahrten andere Fahrzeuge zur Verfügung stehen, die dem betrieblichen Fahrzeug in Status und Gebrauchswert vergleichbar sind (Anmerkung vom 13.8.2013, LEXinform 0652187 und Moritz, NWB 2013, 918).

Das Niedersächsische FG hat sich mit Urteil vom 19.2.2020 (9 K 104/19, EFG 2020, 930, LEXinform 5022917, rkr.) als erstes FG intensiver mit der Frage auseinandergesetzt, welche Anforderungen an die Vergleichbarkeit in puncto Status und Gebrauchswert zu stellen sind. Zur Urteilsbesprechung s. o. den Gliederungspunkt 5.4 ›Kraftfahrzeuge im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG und Anscheinsbeweis der Privatnutzung‹.

5.8.3 Kostendeckelung

Bei der Listenpreismethode ist die Kostendeckelung zu beachten (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 18). Übersteigt der Wert nach der Listenpreismethode i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG sowie die nicht abziehbaren BA für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und Familienheimfahrten nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG die tatsächlichen Gesamtkosten für den Pkw, sind höchstens die Gesamtkosten anzusetzen. Die pauschalen Wertansätze sind auf die Gesamtkosten des Kfz zu begrenzen. Die Listenpreismethode und die Kostendeckelung sind auch bei gemieteten oder geleasten Fahrzeugen anzuwenden.

Bei der Kostendeckelung ist auf die für das Fahrzeug angefallenen Gesamtkosten abzustellen. Diese Gesamtkosten dürfen nicht mit einer Kostenerstattung für die Nutzung des Fahrzeugs von dritter Seite saldiert werden (FG Nürnberg Urteil vom 31.5.2006, III 251/2004, DStRE 2007, 137, LEXinform 5002861, rkr.). Wie unter dem Gliederungspunkt 5.9.3 ›Gesamtaufwendungen‹ dargestellt, gehören die →Unfallkosten nicht zu den Gesamtkosten.

Wird neben dem pauschalen Nutzungswert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG eine Entnahme aufgrund der Nutzung des Kfz zur Erzielung anderer Einkunftsarten erfasst, ist auch dieser Betrag den tatsächlichen Aufwendungen gegenüberzustellen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 19).

Bei Anwendung der Kostendeckelung müssen dem Stpfl. als abziehbare Aufwendungen mindestens die nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 2, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Nr. 5 EStG ermittelten Beträge (Entfernungspauschalen) verbleiben.

Zur Anwendung der Kostendeckelung insbes. bei Leasingsonderzahlungen in den Fällen der Einnahme-Überschussrechnung nimmt die Vfg. der OFD Nordrhein-Westfalen vom 19.9.2018 (Kurzinformation ESt Nr. 12/2018, DB 2018, 2467) Stellung. Im Zusammenhang mit der zulässigen fahrzeugbezogenen Kostendeckelung werden eigentlich den gesamten Nutzungszeitraum betreffende Fahrzeugkosten (insbes. Leasingsonderzahlungen) im ersten Jahr (voraus)gezahlt. In den Folgejahren ergeben sich dadurch entsprechend geringe laufende Kosten. In diesen Fällen wäre durch die Anwendung der Kostendeckelung in den Folgejahren die Privatentnahme auf die Höhe des geringen Betriebsausgabenabzugs zu beschränken. Dem hohen – grds. nicht zu beanstandenden – Betriebsausgabenabzug im ersten Jahr (gem. § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG im Jahr der Zahlung; keine Anwendung von § 11 Abs. 2 Satz 3 EStG, da Laufzeit unter fünf Jahren) stünde hingegen nur eine verhältnismäßig geringe pauschale Nutzungsentnahme gegenüber.

Wird ein betriebliches Kfz auch privat genutzt, so sind bei Anwendung der Kostendeckungsregelung, die die pauschal ermittelten Aufwendungen für die private Kfz-Nutzung auf die tatsächlichen Kosten begrenzt, diejenigen Aufwendungen für das Kfz, die für mehr als ein Jahr erbracht werden – wie etwa eine Leasingsonderzahlung –, auch in Fällen der Einnahme-Überschussrechnung periodengerecht den jeweiligen Nutzungszeiträumen zuzuordnen, d. h. auf die betroffenen Jahre zu verteilen. Dies gilt auch dann, wenn die Privatnutzung im Erstjahr nach der Fahrtenbuchmethode ermittelt wird und anschließend ein Wechsel zur pauschalen 1-%-Regelung erfolgt.

Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG ergibt sich die Problematik grds. nicht, da gem. § 5 Abs. 5 Nr. 1 EStG für eine Leasingsonderzahlung ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden und der Aufwand so auf die Laufzeit des Leasingvertrags zu verteilen ist.

Nach den BFH Urteilen vom 17.5.2022 (VIII R 26/20, BStBl II 2022, 829 sowie VIII R 11/20, BFH/NV 2022, 1047, LEXinform 0952705) ist es nicht zu beanstanden, dass bei Anwendung der Billigkeitsregelung zur Kostendeckelung im BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326, Rz 18; s. a. BMF vom 3.3.2022, BStBl I 2022, 232, Rz. 8 und BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 13) für Zwecke der Berechnung der Gesamtkosten eines genutzten Leasingfahrzeugs eine bei Vertragsschluss geleistete Leasingsonderzahlung auch dann periodengerecht auf die einzelnen Jahre des Leasingzeitraums verteilt wird, wenn der Stpfl. seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung gem. § 4 Abs. 3 EStG ermittelt. Nach dem BFH-Urteil vom 12.3.2024 (VIII R 1/21, BStBl II 2024, 633) ist die Leasingsonderzahlung auf den vertraglich bestimmten Leasingzeitraum aufzuteilen (s. o.).

5.8.4 Investitionsabzugsbetrag und Listenpreismethode

Der Investitionsabzugsbetrag i. S. d. § 7g EStG kommt nur in Betracht, wenn das WG ausschließlich oder fast ausschließlich für betriebliche Zwecke genutzt wird. Nach dem Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 12.6.2013 (2 K 1191/12, LEXinform 5016087, rkr.) spricht es gegen die für einen Investitionsabzugsbetrag erforderliche fast ausschließliche betriebliche Nutzung eines Fahrzeugs, wenn nach der späteren Anschaffung des Fahrzeugs dessen private Nutzung vom Stpfl. nach der 1-%-Regelung besteuert wird und somit nach der BFH-Rspr. von einem Privatanteil von 20 bis 25 % auszugehen ist (s. a. BFH Beschluss vom 3.1.2006 (XI B 106/05, BFH/NV 2006, 1264, LEXinform 5902334; BMF vom 20.3.2017, BStBl I 2017, 423, Rz. 44). Der vom Stpfl. zu führende Nachweis der fast ausschließlichen betrieblichen Verwendung des Fahrzeugs kann durch die Vorlage eines ordnungsgemäß geführten Fahrtenbuchs erbracht werden.

5.8.5 Listenpreismethode bei der Umsatzsteuer

5.8.5.1 Zulässige Vereinfachungsregelung

Ermittelt der Unternehmer für Ertragsteuerzwecke den Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1-%-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG, so kann er von diesem Wert aus Vereinfachungsgründen bei der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung ausgehen. Für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten kann er aus Vereinfachungsgründen einen pauschalen Abschlag von 20 % vornehmen. Der so ermittelte Betrag ist ein sog. Nettowert, auf den die USt mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist (BFH Urteile vom 6.3.2003, XI R 12/02, BStBl II 2003, 704 und vom 30.7.2003, X R 70/01, BFH/NV 2003, 1580; Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. a Satz 3 und 4 UStAE). Die sog. 1-%-Regelung gilt auch für bereits abgeschriebene Kfz. Insoweit bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken, da einer nicht sachgerechten Bewertung der Nutzungsentnahme durch die Führung eines Fahrtenbuchs begegnet werden kann (BFH Beschluss vom 3.1.2007, XI B 128/06, BFH/NV 2007, 706 und BFH Urteil vom 13.12.2012, VI R 51/11, BStBl II 2013, 385).

Der BFH hat durch Urteil vom 19.5.2010 (XI R 32/08, BStBl II 2010, 1079) entschieden, dass die Umsatzbesteuerung der privaten Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Pkw entweder pauschal in Anlehnung an die ertragsteuerliche sog. 1-%-Regelung oder aber nach den tatsächlichen Kosten durchzuführen ist. Die 1-%-Regelung ist eine einheitliche Schätzung, die von einem Unternehmer nur insgesamt oder gar nicht in Anspruch genommen werden kann. Die nichtunternehmerische Nutzung eines zum Unternehmen gehörenden Pkw unterliegt der USt. Bemessungsgrundlage für die Steuer sind grds. die anteilig auf die Privatnutzung entfallenden Kosten, soweit sie zum Abzug von Vorsteuern berechtigt haben. Aus Vereinfachungsgründen gestattet es die Finanzverwaltung aber, den zu versteuernden Betrag in Anlehnung an die ertragsteuerlich zulässige 1-%-Methode zu ermitteln.

Im Streitfall (BFH Urteil vom 19.5.2010, XI R 32/08, BStBl II 2010, 1079) hatte eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) für die private Kfz-Nutzung ihres Gesellschafters bei der USt eine unentgeltliche Wertabgabe i. H. v. 823,19 EUR erklärt, die sie wie folgt ermittelt hatte: Ertragsteuerrechtlicher Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1-%-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG (hier: Listenpreis i. H. v. 66 410 EUR × 1 % × 12 Monate = 7 969,20 EUR) × 64,56 % = 5 144,91 EUR × 19 % USt = 977,53 EUR. Der dabei angesetzte Prozentsatz von 64,56 folgte aus einer Aufstellung der konkret entstandenen Pkw-Kosten nach solchen, die vorsteuerbehaftet waren, und solchen, die dies nicht waren.

Der BFH billigte die Vereinfachungsregelung der Finanzverwaltung, hielt allerdings die Kombination verschiedener Methoden der Ermittlung der umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage nicht für statthaft. Er entschied, dass ein Unternehmer nicht von dem ertragsteuerrechtlichen Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1-%-Regelung ausgehen und sodann den prozentualen Abschlag für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten anhand der tatsächlichen Kosten ermitteln dürfe.

5.8.5.2 Kostendeckelung

In der Urteilsbegründung vom 11.3.1999 (V R 78/98, BFH/NV 1999, 1178) nimmt der BFH u. a. auch zur Anwendung der Kostendeckelung Stellung. Danach verbietet sich der Ansatz des Entnahmewerts, wenn die mit der Nutzung des Pkw zusammenhängenden Kosten, für die der Stpfl. den Vorsteuerabzug berechtigterweise in Anspruch genommen hat, geringer sind. Die Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Wertabgabe kann immer nur einen Bruchteil der gesamten Kraftfahrzeugkosten ausmachen (Kostendeckelung; BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 18 bis 20 zur ertragsteuerlichen Erfassung der privaten Kfz-Nutzung).

Im Fall der Kostendeckelung ist der private Nutzungsanteil für Umsatzsteuerzwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln.

Als geeignete Unterlagen kommen insbes. Aufzeichnungen für einen repräsentativen Zeitraum in Betracht, aus denen sich zumindest die unternehmerischen Fahrten mit Fahrtziel und gefahrenen Kilometern und die Gesamtkilometer ergeben.

Ohne geeignete Unterlagen ist der private Nutzungsanteil mit mindestens 50 % zu schätzen, soweit sich aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalles nichts Gegenteiliges ergibt (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 3 UStAE).

5.8.6 Wechselseitige Wirkung der ertrag- und umsatzsteuerrechtlichen Nutzungsentnahme

Nach dem BFH-Urteil vom 24.2.2000 (III R 59/98, BStBl II 2000, 273) verstößt die 1-%-Regelung nicht gegen das Grundgesetz. Dies trifft auch für den Fall zu, in dem die Nutzungsentnahme bei einem Gebrauchtfahrzeug ebenfalls nach dem Listenpreis bei der Erstzulassung bemessen wird (BFH Urteil vom 1.3.2001, IV R 27/00, BStBl II 2001, 404). Mit Urteil vom 1.3.2001 setzt sich der BFH mit der wechselseitigen Wirkung der umsatzsteuer- und ertragsteuerrechtlichen Ermittlung der Nutzungsentnahme eines Pkw auseinander. Zum einen bestätigt er die Entscheidung vom 11.3.1999 (V R 78/98, BFH/NV 1999, 1178), nach der die 1-%-Methode des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für das Umsatzsteuerrecht grds. kein brauchbarer Maßstab ist, die gesamten Kosten auf die Privatfahrten und die unternehmerischen Fahrten aufzuteilen. Umgekehrt ist aber auch die umsatzsteuerliche Schätzung nicht geeignet, die Führung eines Fahrtenbuches zu vermeiden oder die pauschalierende 1-%-Methode zu ersetzen. Beide Maßnahmen sind ausdrücklich im EStG geregelt; das UStG folgt insoweit anderen Grundsätzen.

Mit Urteil vom 7.12.2010 (VIII R 54/07, BStBl II 2011, 451) hat der BFH zur Ermittlung der nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbaren USt bei Anwendung der 1-%-Regelung entschieden, dass die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare USt bei Anwendung der 1-%-Regelung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) nach umsatzsteuerrechtlichen Maßstäben zu ermitteln ist. Die nicht als BA abziehbare USt i. S. d. § 12 Nr. 3 EStG darf auch bei der ertragsteuerlichen Anwendung der 1-%-Regelung nicht aus der Bemessungsgrundlage von 80 % des so ermittelten Wertes ermittelt werden. Maßstab ist vielmehr die nach umsatzsteuerrechtlichen Kriterien zu ermittelnde USt. Die vom Abzugsverbot betroffene USt ist dabei der Höhe nach gem. § 3 Abs. 9a Nr. 1 i. V. m. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG zutreffend zu ermitteln. Es ist z. B. möglich, dass ertragsteuerrechtlich bei einem Arzt eine private Pkw-Nutzung nach der Listenpreismethode zu erfassen ist, umsatzsteuerrechtlich aber keine unentgeltliche Wertabgabe zu erfassen ist. Wenn, wie das Finanzamt argumentiert, die umsatzsteuerrechtliche Behandlung für die Ertragsteuer unerheblich ist, müsste auch in diesem Fall eine USt nach § 12 Nr. 3 EStG hinzugerechnet werden, obwohl dieser Hinzurechnung keine Zahlung der USt an das FA entgegensteht. Eine solche Behandlung würde dem Sinn und Zweck des § 12 Nr. 3 EStG zuwiderlaufen.

Umsatzsteuerrechtlich kann der Unternehmer die Listenpreismethode aus Vereinfachungsgründen anwenden. Er kann aber auch den privaten Nutzungsanteil im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 3 UStAE). Im Ergebnis sind daher der Entnahmewert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG und die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs unabhängig voneinander zu ermitteln.

Die nach § 12 Nr. 3 EStG erforderliche Hinzurechnung der USt hat auf den Zeitpunkt der Entnahme zu erfolgen. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG kommt es nicht darauf an, wann die auf den Entnahmeeigenverbrauch entfallende USt vorangemeldet, festgesetzt oder gezahlt wurde, sondern darauf, wann der USt auslösende und Selbstkosten verursachende Entnahmetatbestand verwirklicht wurde.

5.8.7 Förderung von Elektro-, Hybridelektro- und Brennstoffzellenfahrzeugen

5.8.7.1 Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge

Durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz (AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) wird in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG die private Nutzung von Elektrofahrzeugen und Hybridelektrofahrzeugen gesondert geregelt. Die Regelung gilt für Fahrzeuge, die vor dem 1.1.2023 angeschafft werden. Zur Definition des Elektro- und Hybridelektrofahrzeugs siehe Rz. 1 und 2 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205).

Aus Feld 10 der Zulassungsbescheinigung ist zu ersehen, ob ein Elektro- oder ein Hybridelektrofahrzeug vorliegt (s. BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 1 und 2):

Elektrofahrzeug:	Codierungen 0004 und 0015
Elektrohybridfahrzeug:	Codierungen 0016 bis 0019 und 0025 bis 0031

5.8.7.2 Brennstoffzellenfahrzeuge

Nach Rz. 1 Buchst. b des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) sind Elektrofahrzeuge auch Brennstoffzellenfahrzeuge i. S. d. § 2 Nr. 4 EmoG bei denen es sich um Kraftfahrzeuge mit einem Antrieb handelt, dessen Energiewandler ausschließlich aus den Brennstoffzellen und mindestens einer elektrischen Antriebsmaschine bestehen. Der Batteriekapazität von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen ist bei Brennstoffzellenfahrzeugen die im Fahrzeug gespeicherte Energie vergleichbar. Dieser Wert wird in der Zulassungsbescheinigung Teil 1 in Ziffer 22 angegeben und ist für die Ermittlung der Minderungsbeträge heranzuziehen (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 7 letzter Satz).

5.8.7.3 Elektrofahrräder und Elektrokleinstfahrzeuge

Elektrofahrräder, die verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen sind (Elektrofahrräder, deren Motor auch Geschwindigkeiten über 25 km/h unterstützt) und Elektrokleinstfahrzeuge i. S. d. § 1 Abs. 1 Satz 1 Elektrokleinstfahrzeuge-Verordnung vom 6.6.2019 (BGBl I 2019, 756; Kraftfahrzeuge mit elektrischem Antrieb und einer bauartbedingten Höchstgeschwindigkeit von nicht weniger als 6 km/h und nicht mehr als 20 km/h) sind ertragsteuerlich als Kraftfahrzeuge i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG einzuordnen. Die Überlassung solcher Fahrzeuge durch den ArbG ist daher nicht nach § 3 Nr. 37 EStG steuerfrei (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 3; → Fahrradüberlassung an Arbeitnehmer).

5.8.7.4 Minderung des Listenpreises

5.8.7.4.1 Überblick über die Gesetzesentwicklung

Durch das

• Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338),

• Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451),

• Zweite Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise vom 29.6.2020 (BGBl I 2020, 1512),

• Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) vom 27.3.2024 (BGBl I 2024, Nr. 108) sowie

• Gesetz für ein steuerliches Investitionssofortprogramm zur Stärkung des Wirtschaftsstandorts Deutschland vom 14.7.2025 (BGBl I 2025, Nr. 161)

wurden die in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG enthaltenen Sonderregelungen für Elektrofahrzeuge und extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge fortentwickelt und der Anwendungszeitraum der Regelungen verlängert.

Die Listenpreisminderung regelt § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Halbsatz 2 in den Nr. 1 bis 5 EStG. Der Ansatz des maßgeblichen Listenpreises zur Hälfte oder zu einem Viertel ist abhängig

• von der Fahrzeugart, nämlich Elektro- oder Hybridelektrofahrzeug, und

• vom jeweiligen Anschaffungsjahr.

5.8.7.4.2 Hybridelektrofahrzeuge

Die Begünstigung von Hybridfahrzeugen nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1, 2, 4 und 5 EStG (Listenpreis zur Hälfte) erfolgt nur, wenn die Fahrzeuge

• eine Kohlenstoffdioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer haben

  oder

• unter ausschließlicher Nutzung der elektronischen Antriebsmaschine eine bestimmte Mindestkilometerleistung erfüllen.

  Hinsichtlich der maßgeblichen Reichweitenbedingung kommt es auf den Anschaffungszeitpunkt an. Der Bestellzeitpunkt ist unmaßgeblich.

Die Voraussetzungen sind alternativ. Wird die Emissionsgrenze von 50 Gramm unterschritten, wird das Fahrzeug in jedem Fall gefördert.

Zu den Bescheinigungen der maßgebenden Werte der Kohlendioxidemission und der elektrischen Mindestreichweite s. die Rz. 4 des BM-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205).

Die folgende Übersicht zeigt die Begünstigung ab dem Kj. 2013 für extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge bei Anwendung der Listenpreismethode im Überblick.

extern aufladbares Hybridelektrofahrzeug
Nachteilsausgleich	Bruchteilsansatz	Bruchteilsansatz	Bruchteilsansatz
pauschale Minderung des Listenpreises wegen der darin enthaltenen Kosten für das Batteriesystem	Ansatz des maßgeblichen Listenpreises zur Hälfte
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG	§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 EStG	§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 4 EStG	§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 5 EStG
BMF vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205, Rz. 7 ff.).	BMF vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205, Rz. 11 Nr. 2 a und b).
Anschaffung 2013 und früher bis einschließlich 2018 und im Kj. 2022	Anschaffung ab 2019 bis einschließlich 31.12.2021	Anschaffung ab 2022 bis einschließlich 31.12.2024	Anschaffung ab 2025 bis einschließlich 31.12.2030
keine Kohlendioxidemissions- und Reichweitenbegrenzung	Die Voraussetzungen des § 3 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 EmoG müssen erfüllt sein (s. Hinweis nach der Tabelle):
	Reichweite unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine beträgt mindestens
Minderung des Listenpreises um 500 EUR/kWh der Batteriekapazität (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 7) Die Förderung endet für Anschaffungen ab dem 1.1.2023.	40 km	60 km	80 km
	Der Listenpreis ist zur Hälfte anzusetzen.
	Die Förderung für Fahrzeuge bis zu einer Reichweite von 40 km endet für Anschaffungen ab 1.1.2022.	Die Förderung für Fahrzeuge bis zu einer Reichweite von 60 km endet bei Anschaffung ab 2025.	Die Förderung für Fahrzeuge bis zu einer Reichweite von 80 km endet bei Anschaffung ab 2031.
Gefördert sind Anschaffungen bis zum 31.12.2022.	Gefördert sind Anschaffungen bis zum 31.12.2021.	Gefördert sind Anschaffungen bis zum 31.12.2024.	Gefördert sind Anschaffungen bis zum 31.12.2030.
Für die bis zum 31.12.2021 erfolgte Anschaffung erfolgt die Förderung im Kj. 2022 dann noch nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG (s. BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, die Tabelle in Rz. 7).
	Zur Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 bis 5 EStG (sog. Bruchteilsansatz) s. Rz. 11 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205).

Zur Ermittlung des Listenpreises für Kraftfahrzeuge, die vor dem 1.1.2023 angeschafft wurden und die nicht in den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 bis 4 EStG fallen (Nachteilsausgleich gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG), s. die Rz. 7 bis 10 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205).

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 ff. EStG wird der Listenpreis mit einem Bruchteil angesetzt (Bruchteilsansatz gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2, 4 und 5 EStG). Die Bruchteilsansätze von 1/2 des Listenpreises können den Tabellen in Rz. 11 Nr. 2 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) entnommen werden.

5.8.7.4.3 Elektrofahrzeuge

Durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (JStG 2019) vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) wird die private Nutzung betrieblicher Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge z. T. bis zum 31.12.2030 begünstigt. Die Förderregelung gilt für Anschaffungen nach dem 31.12.2018 und vor dem 1.1.2031 und ist ab 1.1.2020 anzuwenden. Danach ist der Listenpreis nur zu einem Viertel anzusetzen. Dabei darf der Bruttolistenpreis des Kfz nicht mehr als 40 000 EUR betragen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 3 EStG). Die Förderung gilt auch nur für reine Elektrofahrzeuge (das Kfz darf keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer haben).

Durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz vom 29.6.2020 (BGBl I 2020, 1512) wird die Bruttolistenpreisgrenze für die ›Viertelregelung‹ für Elektrofahrzeuge von bisher 40 000 EUR auf 60 000 EUR angehoben. Die Änderung gilt ab 1.1.2020 für Fahrzeuge, die nach dem 31.12.2018 angeschafft oder geleast wurden.

Mit dem Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) vom 27.3.2024 (BGBl I 2024, Nr. 108) wird die Bruttolistenpreisgrenze für die ›Viertelregelung‹ für Elektrofahrzeuge von bisher 60 000 EUR auf 70 000 EUR angehoben. Die Änderung gilt ab 1.1.2024 für Fahrzeuge, die nach dem 31.12.2018 angeschafft oder geleast wurden.

Mit dem Gesetz für ein steuerliches Investitionssofortprogramm zur Stärkung des Wirtschaftsstandorts Deutschland vom 14.7.2025 (BGBl I 2025, Nr. 161) wird die Bruttolistenpreisgrenze für die ›Viertelregelung‹ für Elektrofahrzeuge von bisher 70 000 EUR auf 100 000 EUR angehoben. Die Änderung gilt ab 1.7.2025 für Fahrzeuge, die nach dem 31.12.2018 angeschafft oder geleast wurden.

Für Kraftfahrzeuge, die vor dem 1.1.2023 angeschafft wurden und die nicht in den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 und 3 EStG fallen (Nachteilsausgleich gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG), ist der Listenpreis wegen der darin enthaltenen Kosten für das Batteriesystem pauschal zu mindern; der pauschale Abschlag ist der Höhe nach begrenzt. Der Minderungs- und der Höchstbetrag richten sich nach dem Anschaffungsjahr des Kraftfahrzeugs und können der Tabelle in Rz. 7 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) entnommen werden.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 und 3 EStG wird der Listenpreis mit einem Bruchteil angesetzt (Bruchteilsansatz gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 und 3 EStG). Die Bruchteilsansätze von 1/2 bzw. 1/4 des Listenpreises können den Tabellen in Rz. 11 Nr. 1 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) entnommen werden.

5.8.7.5 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

Mit Schreiben vom 7.2.2022 (BStBl I 2022, 197) nimmt das BMF Stellung zur umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage für die unternehmensfremde (private) Nutzung von Elektrofahrzeugen, Hybridelektrofahrzeugen, Elektrofahrrädern und Fahrrädern sowie für die Überlassung von Elektrofahrrädern und Fahrrädern an ArbN und passt Abschn. 15.23 UStAE an die Verwaltungsregelung an. Mit Abschn. 15.24 wird ein neuer Abschn. in den UStAE eingefügt. Dieser regelt den Vorsteuerabzug und die Umsatzbesteuerung bei (teil-)unternehmerisch verwendeten Fahrrädern (s. a. → Fahrradüberlassung an Arbeitnehmer).

Die unternehmensfremde (private) Nutzung eines dem Unternehmen vollständig zugeordneten Fahrzeugs ist unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. Der Begriff Fahrzeug ist dabei gleichzusetzen mit dem Begriff Kraftfahrzeug und umfasst damit auch Elektrofahrräder, die einer Kennzeichen-, Versicherungs- oder Führerscheinpflicht unterliegen.

Für Zwecke der Einkommensteuer wird bei Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen bei einer Anschaffung nach dem 31.12.2018 nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 bis 5 EStG unter bestimmten Voraussetzungen der Bruttolistenpreis gemindert, insbes. nur zur Hälfte oder nur zu einem Viertel angesetzt. Es handelt sich hierbei um eine ertragsteuerliche Regelung zur Steigerung der Elektromobilität und zur Reduktion des CO₂-Ausstoßes.

Für umsatzsteuerliche Zwecke sind die Sonderregelungen für Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 bis 5 EStG nicht anzuwenden (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. a Satz 2 UStAE).

5.8.7.6 Gesondertes Entgelt für das Batteriesystem

Die Minderung des Listenpreises ist nur dann gerechtfertigt, wenn dieser durch die andere Antriebstechnologie gegenüber einem Kraftfahrzeug mit Verbrennungsmotor tatsächlich erhöht ist. Es werden Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge angeboten, bei denen das Kfz angeschafft wird, der Akkumulator hingegen nur gegen ein zusätzliches Entgelt überlassen wird. In diesem Fall bedarf es keiner Minderung des Listenpreises für die Berechnung der Entnahme. Die für die Überlassung der Batterie zusätzlich zu entrichtenden Entgelte sind grds. als BA abziehbar (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 9).

Aus Vereinfachungsgründen ist es auch zulässig, die Nutzungsentnahme ausgehend vom Listenpreis für das Kraftfahrzeug mit Batteriesystem zu berechnen, wenn das gleiche Kraftfahrzeug am Markt jeweils mit oder ohne Batteriesystem angeschafft werden kann (BM vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 10).

5.8.7.7 Begrenzung der pauschalen Wertansätze (Kostendeckelung)

Nach den Rz. 18 bis 20 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326, s. o. Beispiel 16) sind die pauschalen Wertansätze höchstens mit dem Betrag der Gesamtkosten des Kfz anzusetzen (sog. Kostendeckelung). Zu den Gesamtkosten gehört auch die Absetzung für Abnutzung. Für den Vergleich der pauschalen Wertansätze mit den Gesamtkosten ist die Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung um den Abschlag nach Rz. 6 und 7 zu mindern oder mit dem entsprechenden Bruchteil nach Rz. 11 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) anzusetzen (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 13.

Enthalten die Anschaffungskosten für das Elektro- oder Hybridelektrofahrzeug keinen Anteil für das Batteriesystem und ist für die Überlassung der Batterie ein zusätzliches Entgelt (z. B. Miete oder Leasingrate) zu entrichten, sind bei Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG (sog. Nachteilsausgleich) die für das genutzte oder dem ArbN überlassene Kfz insgesamt tatsächlich entstandenen Gesamtkosten um dieses zusätzlich entrichtete Entgelt zu mindern. In diesem Fall sind auch weitere Kosten für das Batteriesystem, wie z. B. Reparaturkosten, Wartungspauschalen oder Beiträge für spezielle Batterieversicherungen abzuziehen, wenn sie zusätzlich zu tragen sind. Bei Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 bis 5 EStG (Bruchteilsansatz) sind zusätzlich für das Batteriesystem getragene Kosten entsprechend dem anzuwendenden Bruchteil (Rz. 11 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205) anzusetzen (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 14).

5.8.7.8 Halbierung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen für Elektrofahrzeuge

Durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) wurde mit Wirkung zum 1.1.2020 in § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 GewStG eine Besserstellung von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen bei der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von Miet- und Leasingaufwendungen eingeführt.

Der bisher geltende § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG sieht die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen WG des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, vor. Diesbezügliche Entgelte finden zu einem Fünftel Eingang in die Ermittlung der Summe der insgesamt hinzurechnungspflichtigen Beträge (§ 8 Nr. 1 GewStG).

Ergänzend hierzu sieht der neue § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 GewStG vor, dass sich der Hinzurechnungsumfang bei Verträgen, die die Anmietung von Elektrofahrzeugen und extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, die eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer haben oder deren Reichweite unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, sowie Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind, halbiert. Mit dieser Änderung wird auch gewerbesteuerlich ein Anreiz zum Gebrauch schadstofffreierer oder -ärmerer Fahrzeuge gesetzt (BT-Drs. 19/13436, 134).

5.9 Fahrtenbuchregelung

5.9.1 Allgemeine Grundsätze

Die private Nutzung kann abweichend von der Listenpreismethode mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes →Fahrtenbuch nachgewiesen werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG).

Wird der Nutzungswert anhand der Fahrtenbuchmethode ermittelt, ist ein Fahrtenbuch mindestens für die Kfz zu führen, für die 1 % des inländischen Listenpreises anzusetzen wäre. Führt ein Stpfl. bei mehreren auch privat genutzten betrieblichen Kfz nur für einzelne der Fahrzeuge ordnungsgemäß ein Fahrtenbuch, so kann er für diese Fahrzeuge die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen ansetzen und für die anderen auch privat genutzten Kfz die sog. 1-%-Regelung (betriebliche Nutzung über 50 %) wählen (BFH Urteil vom 3.8.2000, III R 2/00, BStBl II 2001, 332). Führt ein Rechtsanwalt kein Fahrtenbuch, ist die private Nutzung des betrieblichen Kfz auch dann nach der sog. 1-%-Regelung bzw. nach der Schätzmethode zu ermitteln, wenn er vorträgt, aus Gründen seiner Verschwiegenheitspflicht kein Fahrtenbuch zu führen (BFH Beschluss vom 3.1.2007, XI B 128/06, BFH/NV 2007, 706).

Die Fahrtenbuchmethode ist nicht schon dann anzuwenden, wenn ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch vorgelegt wird, welches das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bzw. erster Tätigkeitsstätte zu den übrigen Fahrten nachweist. Denn § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG setzt weiter voraus, dass zum einen der Wert der Privatnutzung als Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt wird, und zum anderen, dass die durch Belege nachzuweisenden Kosten die durch das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen umfassen. Die Fahrtenbuchmethode gründet damit auf dem Zusammenspiel der Gesamtfahrleistung durch die im Fahrtenbuch selbst vollständig dokumentierten Fahrtstrecken einerseits und einer vollständigen Bemessungsgrundlage dafür andererseits, nämlich dem Ansatz der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen mittels belegmäßiger Erfassung der durch das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen (BFH vom 15.12.2022, VI R 44/20, BStBl II 2023, 442, Rz. 12 sowie vom 20.3.2014, VI R 35/12, BStBl II 2014, 643, Rz 13). Daher schließt eine Schätzung von belegmäßig nicht nachgewiesenen Aufwendungen, wie z. B. Treibstoffkosten, die Anwendung der Fahrtenbuchmethode für die Bemessung des geldwerten Vorteils aus der Überlassung eines betrieblichen Kfz aus.

5.9.2 Methodenwahl

Die nachfolgende Übersicht zeigt die unterschiedlichen Methoden zur Ermittlung des privaten Nutzungsanteils eines Kfz.

Nach Rz. 8 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) kann der Stpfl. die Wahl zwischen der Besteuerung nach der pauschalen Nutzungswertmethode oder nach den tatsächlich angefallenen Kosten durch Einreichen der Steuererklärung beim FA vornehmen; die Methodenauswahl muss für das Wj. einheitlich getroffen werden. Im Fall des Fahrzeugwechsels ist auch während eines Wj. der Übergang zu einer anderen Ermittlungsmethode zulässig. Nach ständiger Rspr. des BFH können unbefristete Wahlrechte bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden und sind erst mit Eintritt der Unanfechtbarkeit verbraucht. Das Wahlrecht kann bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt oder geändert werden (s. a. FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 30.5.2008, 5 K 2268/06, EFG 2009, 457, LEXinform 5008090, rkr.).

Mit Urteil vom 19.5.2010 (XI R 32/08, BStBl II 2010, 1079) hat der BFH entschieden, dass eine Kombination verschiedener Methoden zur Ermittlung der privaten Nutzungsentnahme und der unentgeltlichen Wertabgabe nicht zulässig ist.

Ein Wechsel zur Fahrtenbuchmethode während des laufenden Kj. ist nicht zulässig. Ein Fahrtenbuch, das nicht während des ganzen Kj. geführt wird, ist nicht ordnungsgemäß; das hat der BFH mit Urteil vom 20.3.2014 (VI R 35/12, BStBl II 2014, 643; Schneider, NWB 28/2014, 2078) entschieden (→ Fahrtenbuch).

Ein Fahrtenbuch muss in geschlossener Form geführt werden. Eine mithilfe eines Computerprogramms erzeugte Datei genügt diesen Anforderungen nur, wenn nachträgliche Veränderungen an den zu einem früheren Zeitpunkt eingegebenen Daten nach der Funktionsweise des verwendeten Programms technisch ausgeschlossen sind oder zumindest in ihrer Reichweite in der Datei selbst dokumentiert und offengelegt werden (BFH Beschluss vom 12.1.2024, VI B 37/23, BFH/NV 2024, 389, LEXinform 4269686; Bestätigung des BFH-Urteils vom 16.11.2005, VI R 64/04, BStBl II 2006, 410).

Zu den Mindestanforderungen für ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch s. das BFH-Urteil vom 1.3.2012 (VI R 33/10, BStBl II 2012, 505), die Pressemitteilung des BFH Nr. 36/12 vom 23.5.2012 (LEXinform 0437960) sowie die Erläuterungen unter → Fahrtenbuch.

5.9.3 Gesamtaufwendungen

Zu den Gesamtaufwendungen für das Kfz (Gesamtkosten) gehören Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen (BFH Urteil vom 14.9.2005, VI R 37/03, BStBl II 2006, 72). Das Urteil VI R 37/03 ist zwar zur Firmenwagenüberlassung vom ArbG an den ArbN ergangen, ist aber, wie auch der BFH betont, auf die Ermittlung des privaten Nutzungsanteils nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG entsprechend anzuwenden. Sowohl von der Listenpreis- als auch von der Fahrtenbuchmethode erfasst werden nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG ›die durch das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen‹.

Zu diesen Aufwendungen zählen nur solche Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Fahrzeugs zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen. Erfasst werden daher neben den von der Fahrleistung abhängigen Aufwendungen für Treib- und Schmierstoffe auch die regelmäßig wiederkehrenden festen Kosten, etwa für

• Haftpflichtversicherung,

• Kraftfahrzeugsteuer, AfA und

• Garagenmiete (s. BFH Urteile vom 21.11.2024, VI R 9/22, LEXinform 0954016, Rz. 14 und vom 15.4.2010, VI R 20/08, BStBl II 2010, 805, Rz. 18).

Anstelle der AfA sind Leasingsonderzahlungen zu berücksichtigen (s. a. BMF vom 3.3.2022 (BStBl I 2022, 232, Rz. 32 ff.). Zur Berücksichtigung der anteiligen Leasingsonderzahlungen s. BFH vom 12.3.2024 (VIII R 1/21, BStBl II 2024, 633) unter dem Gliederungspunkt 5.8.3 ›Kostendeckelung‹ und dort das Beispiel 17.

Nach einer Vfg. der OFD Koblenz vom 30.12.1987 (S 7527 A – St 51 1/St 51 2/St 51 3, UR 1988, 330) gehören auch die Finanzierungskosten (insbes. Schuldzinsen) zu den festen Kosten. Wurde das vom Unternehmer teilweise privat verwendete Fahrzeug unter Einsatz von Fremdkapital angeschafft, kann das Darlehen unmittelbar und zweifelsfrei dem WG Pkw zugeordnet werden. Ebenso sind die Darlehensaufwendungen (z. B. Damnum, Schuldzinsen und Finanzierungskosten) zweifelsfrei dem Fahrzeug zuzurechnen.

Diesen Aufwendungen ist gemein, dass sie sich entweder – wie die festen Kosten – den einzelnen Fahrten nicht unmittelbar zuordnen lassen, oder dass sie – soweit sie von der Fahrleistung abhängig sind – bei unterstelltem gleichmäßigem Kraftstoffverbrauch unabhängig davon in gleicher Höhe anfallen, ob eine bestimmte Fahrtstrecke aus privatem oder aus beruflichem Anlass zurückgelegt worden ist. Für derartige Kosten ist eine Aufteilung im (kilometer- und damit fahrleistungsbezogenen) Verhältnis der privaten Fahrten zu den übrigen Fahrten, wie sie die Fahrtenbuchmethode zur Ermittlung des auf die private Nutzung entfallenden Teils vorsieht, sinnvoll und systemgerecht.

Die nicht zu den Gesamtkosten gehörenden außergewöhnliche Kraftfahrzeugkosten (s. R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 11 LStR) sind dagegen vorab der beruflichen oder privaten Nutzung zuzurechnen. Dazu gehören

• Fährkosten,

• Straßen- oder Tunnelbenutzungsgebühren (Vignetten, Mautgebühren), Parkgebühren,

• Aufwendungen für Insassen- und Unfallversicherungen,

• Verwarnungs-, Ordnungs- und Bußgelder,

• Kosten einer Ladevorrichtung bei Elektrofahrzeugen sowie

• Unfallkosten.

Zu den Gesamtkosten gehören nicht die Sonderabschreibungen (BFH vom 25.3.1988, III R 96/85, BStBl II 1988, 655).

Aufwendungen, die ausschließlich der privaten Nutzung zuzurechnen sind, sind vorab als Entnahme zu behandeln (z. B. Mautgebühren auf einer privaten Urlaubsreise – BFH vom 14.9.2005, BStBl II 2006, 72), die nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG zu bewerten ist. Bei der Ermittlung des privaten Nutzungsanteils nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG sind die verbleibenden Kraftfahrzeugaufwendungen anhand des Fahrtenbuches anteilig der privaten Nutzung, der Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte oder für Familienheimfahrten zuzurechnen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 32; s. a. BMF vom 3.3.2022 (BStBl I 2022, 232, Rz. 32 ff.).

Von Gesamtkosten erfasst werden u. a. die von der Fahrleistung abhängigen Aufwendungen für Treib- und Schmierstoffe. Bei diesen von der Fahrleistung abhängigen Kosten wird unterstellt, dass bei gleichmäßigem Kraftstoffverbrauch diese Kosten unabhängig von der Fahrleistung in gleicher Höhe anfallen, egal ob eine bestimmte Fahrtstrecke aus privatem oder aus beruflichem Anlass zurückgelegt worden ist (BFH Urteil vom 14.9.2005, VI R 37/03, BStBl II 2006, 72). Nach diesen vom BFH festgelegten Grundsätzen gehören Unfallkosten nicht zu den Gesamtkosten, sondern zu den außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten. Diese außergewöhnliche Kraftfahrzeugkosten sind vorab der beruflichen oder privaten Nutzung zuzurechnen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 32). Aufwendungen, die ausschließlich der privaten Nutzung zuzurechnen sind – wie z. B. →Unfallkosten –, sind vorab als Entnahme zu behandeln. Wie der BFH in seinem Urteil vom 18.4.2007 (XI R 60/04, BStBl II 2007, 762) ausdrücklich betont (II.1.a der Revisionsbegründung), teilen Kosten eines Kfz-Unfalls grds. das rechtliche Schicksal der Fahrtkosten. Die Zugehörigkeit des WG (Pkw) zum BV indiziert noch nicht die betriebliche Veranlassung des Unfalls. Erforderlich ist, dass der Unfall so gut wie ausschließlich betrieblich und nicht wesentlich durch den Stpfl. privat (mit-)veranlasst ist. Die während einer Privatfahrt entstandenen Unfallaufwendungen an einem betrieblichen Pkw können nicht als BA abgezogen werden (II.2.c der BFH-Entscheidung vom 18.4.2007, XI R 60/04, BStBl II 2007, 762). Auch nach der Vfg. der OFD Frankfurt vom 2.2.2009 (S 2334 A – 18 – St 211, SIS 09 28 71) gehören Unfallkosten im betrieblichen Bereich nicht zu den Gesamtkosten und führen im Falle von Privatfahrten zu einer Entnahme.

Bei der Ermittlung des privaten Nutzungsanteils nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG (Fahrtenbuchmethode) sind die nach dem Ausscheiden der außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten verbleibenden Kraftfahrzeugaufwendungen anhand des Fahrtenbuches anteilig der privaten Nutzung, der Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte oder für Familienheimfahrten zuzurechnen. S.a. das Beispiel unter → Unfallkosten.

Zu beachten ist, dass Schadenersatz-, Versicherungsleistungen sowie Nutzungsausfallentschädigungen, die als Ausgleich für den Substanzverlust eines im BV befindlichen Fahrzeugs vereinnahmt werden, stets Betriebseinnahmen sind. Es kommt weder darauf an, ob der Schaden während der betrieblichen oder der privaten Nutzung eingetreten ist, noch kann die Leistung nach dem Verhältnis der üblichen Nutzungsquoten in einen betrieblichen und einen privaten Teil aufgespalten werden. Die Leistung tritt nach Art eines ›stellvertretenden commodum‹ an die Stelle des beschädigten, zerstörten oder gestohlenen WG. Daher gehört sie ebenso zum BV wie (zuvor) das WG selbst (BFH Urteil vom 27.1.2016, X R 2/14, BStBl II 2016, 534).

Hinsichtlich der Frage, wie sich die Erfassung der Schadenersatz-, Versicherungsleistungen oder Nutzungsausfallentschädigung als Betriebseinnahme im Ergebnis auf den Gewinn auswirkt, ist zu differenzieren. Setzt der Stpfl. die Aufwendungen für die private Nutzung des Fahrzeugs nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG nach dem mittels ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs nachgewiesenen Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten an, so geschieht dies nur anteilig, da die Ersatzleistung die Aufwendungen für das Fahrzeug insgesamt mindert. In diesem Falle wirkt sie sich im Ergebnis nur mit dem Anteil gewinnerhöhend aus, der der betrieblichen Nutzungsquote in dem betreffenden Gewinnermittlungszeitraum entspricht.

Wurde hingegen der Entnahmewert gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nach der 1-%-Regelung ermittelt, so bewendet es hierbei. Die Schadenersatz-, Versicherungsleistung oder Nutzungsausfallentschädigung ist in den Aufwendungen für das Fahrzeug aufgegangen. Die Tatsache, dass dem Stpfl. während des Entschädigungszeitraums kein Fahrzeug zur privaten Nutzung zur Verfügung steht, kann demgegenüber – bei einem längeren Ausfall – dazu führen, dass für diesen Zeitraum keine Privatnutzung nach der 1-%-Regelung zu berechnen ist (BFH Urteil vom 27.1.2016, X R 2/14, BStBl II 2016, 534, Rz. 22 und 23).

5.9.4 Umsatzsteuerliche Behandlung

Setzt der Unternehmer für Ertragsteuerzwecke die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen an, indem er die für das Fahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachweist (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG), ist von diesem Wert – gemeint ist hier das Nutzungsverhältnis – auch bei der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung auszugehen. Die ertragsteuerliche Anwendung der Fahrtenbuchregelung führt zwingend auch zur Fahrtenbuchregelung bei der USt. Aus den Gesamtaufwendungen sind für Umsatzsteuerzwecke die nicht mit Vorsteuern belasteten Ausgaben in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. b UStAE).

Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage i. S. d. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG bei sonstigen Leistungen i. S. d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG s. Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 1 bis 3 und Abschn. 10.6 UStAE. Unter den Ausgaben sind danach die Aufwendungen des Unternehmers für die Erbringung der sonstigen Leistung zu verstehen. Zu den zu berücksichtigenden Ausgaben gehören z. B. Aufwendungen des Unternehmers für den laufenden Betrieb oder Unterhalt des dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs, aber auch AK oder HK. AK oder HK eines Gegenstandes sind dabei abweichend von den ertragsteuerlichen Grundsätzen gleichmäßig auf den nach § 15a UStG für diesen Gegenstand jeweils maßgeblichen Berichtigungszeitraum zu verteilen (Neutralitätsgrundsatz). Nach Ablauf des jeweils nach § 15a UStG maßgeblichen Berichtigungszeitraums sind die auf den Gegenstand entfallenden Ausgaben vollständig in die Bemessungsgrundlage eingeflossen und in den Folgejahren nicht mehr als Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen (s. a. Abschn. 10.6 Abs. 3 UStAE).

Betragen bei einem Gegenstand die AK oder HK weniger als 500 EUR, sind diese nicht auf mehrere Jahre zu verteilen, sondern im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zu berücksichtigen.

Konnte der Unternehmer bei der Anschaffung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs keinen Vorsteuerabzug vornehmen (z. B. Erwerb von einem Nichtunternehmer), sind nur die vorsteuerbelasteten Unterhaltskosten zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage heranzuziehen (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 4 UStAE).

Ertragsteuerrechtlich gehören zu den Gesamtaufwendungen für das Kfz die Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen (BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326). Während somit bei der Ertragsteuer das Verursacherprinzip gilt, sind bei der Umsatzsteuer die Aufwendungen objektbezogen zu beurteilen. Umsatzsteuerbeträge, die durch den Erwerb, die Herstellung sowie die Verwendung oder Nutzung des Gegenstandes anfallen, können in vollem Umfang abgezogen werden, wenn der Gegenstand dem Unternehmen insgesamt zugeordnet wird. Zum Ausgleich dafür unterliegt die Verwendung des Gegenstandes für unternehmensfremde Zwecke nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG der Umsatzsteuer (Abschn. 15.23 Abs. 4 i. V. m. Abschn. 15.2c Abs. 2 Satz 2 bis 6 UStAE). Umsatzsteuerrechtlich gehören die außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten – wie z. B. die →Unfallkosten – zu den Gesamtaufwendungen, unabhängig davon auf welcher Fahrt – unternehmerisch oder privat – sich der Unfall ereignet.

Umsatzsteuerrechtlich tritt eine Kostenbelastung des Unternehmers im Ergebnis nicht ein, soweit der Unfallbeteiligte oder dessen Versicherung den eingetretenen Schaden ausgleicht. Dasselbe gilt für Zahlungen aus der Kaskoversicherung des Unternehmers selbst (deren Prämien anteilig in der Bemessungsgrundlage der Wertabgabe enthalten sind; → Unfallkosten).

5.9.5 Elektro-, Brennstoffzellen- und extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge

5.9.5.1 Minderung der AfA-Bemessungsgrundlage

S.o. die die Erläuterungen zur Listenpreismethode unter dem Gliederungspunkt 5.8.7.4 ›Minderung des Listenpreises‹.

Für Kraftfahrzeuge, die vor dem 1.1.2023 angeschafft werden und die nicht in den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 bis 4 EStG fallen (Nachteilsausgleich gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG), ist die Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung um die in pauschaler Höhe festgelegten Beträge (Rz. 15 i. V. m. Rz. 7 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205) zu mindern. Der Minderungs- und der Höchstbetrag richten sich nach dem Anschaffungsjahr des Kraftfahrzeugs und können der Tabelle in Rz. 7 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) entnommen werden.

Eine Minderung der Bemessungsgrundlage ist nur dann vorzunehmen, wenn die AK die Kosten des Batteriesystems beinhaltet. Wird das Batteriesystem des Elektro- oder Hybridelektrofahrzeugs nicht zusammen mit dem Kraftfahrzeug angeschafft, sondern ist für dessen Überlassung ein zusätzliches Entgelt, z. B. in Form von Leasingraten, zu entrichten, kommt eine Minderung der AK nicht in Betracht. Die für die Überlassung der Batterie zusätzlich zu entrichtenden Entgelte sind grds. als BA abziehbar.

Bei Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 Nr. 2 bis 5 EStG ist die Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung mit dem entsprechenden Bruchteil anzusetzen (Bruchteilsansatz gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 bis 5 EStG). Die Bruchteilsansätze von ½ bzw. ¼ können den Tabellen in Rz. 11 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021 (BStBl I 2021, 2205) entnommen werden.

5.9.5.2 Gesondertes Entgelt für das Batteriesystem

Wird die Batterie gemietet oder geleast, sind bei Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 Nr. 1 EStG (sog. Nachteilsausgleich) die Gesamtkosten um dieses zusätzlich entrichtete Entgelt sowie um weitere Kosten für das Batteriesystem zu mindern.

Bei Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 Nr. 2 bis 5 EStG (Bruchteilsansatz) ist ein für das Batteriesystem zusätzlich zu entrichtendes Entgelt mit dem entsprechenden Bruchteil anzusetzen (BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205, Rz. 16).

5.9.5.3 Private Stromkosten für das Aufladen eines betrieblichen Elektrofahrzeugs

Wird ein betriebliches Elektro- oder Hybridelektrofahrzeug nicht ausschließlich im Betrieb, sondern auch an einer zur Wohnung des Stpfl. gehörenden Steckdose/Ladevorrichtung aufgeladen, kann der betriebliche Nutzungsanteil an den ansonsten privaten Stromkosten grds. mit Hilfe eines gesonderten Stromzählers (stationär oder mobil) nachgewiesen werden. Zum Nachweis des betrieblichen Nutzungsanteils an den ansonsten privaten Stromkosten werden Aufzeichnungen für einen repräsentativen Zeitraum von drei Monaten als ausreichend angesehen. Neben dem Einkaufspreis für die verbrauchten Kilowattstunden Strom ist auch ein zu zahlender Grundpreis anteilig zu berücksichtigen.

Aus Vereinfachungsgründen kann der betriebliche Nutzungsanteil an den ansonsten privaten Stromkosten auch mit den lohnsteuerlichen Pauschalen angesetzt werden (Rz. 23 und 24 des BMF-Schreibens vom 29.9.2020, BStBl I 2020 972). Zur Differenzierung der maßgebenden Pauschale ist anstelle der zusätzlichen Lademöglichkeit beim ArbG auf die zusätzliche Lademöglichkeit in der Betriebsstätte abzustellen. Sollte der Anwendungszeitraum dieser Vereinfachungsregelung im Hinblick auf die Anwendungsregelung des § 3 Nr. 46 EStG verlängert werden oder die Pauschalen angepasst werden, ist dies für den pauschalen Betriebsausgabenabzug zu übernehmen (Rz. 19 und 20 des BMF-Schreibens vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205).

5.9.5.4 Halbierung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen für Elektrofahrzeuge

Durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) wurde mit Wirkung zum 1.1.2020 in § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 GewStG eine Besserstellung von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen bei der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von Miet- und Leasingaufwendungen eingeführt. S.o. die Erläuterungen zur Listenpreismethode.

5.10 Übersicht über die Listenpreis- und Fahrtenbuchmethode

Die folgende Übersicht stellt die Listenpreis- und Fahrtenbuchmethode aus ertrag- und umsatzsteuerrechtlicher Sicht dar.

5.11 Schätzung des nichtunternehmerischen Nutzungsanteils

Macht der Unternehmer von der 1-%-Regelung keinen Gebrauch oder werden die pauschalen Wertansätze durch die sog. Kostendeckelung auf die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten begrenzt (vgl. BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 18) und liegen die Voraussetzungen der Fahrtenbuchmethode nicht vor (z. B. weil kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt wird), ist der private Nutzungsanteil für USt-Zwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Grds. ist der für ertragsteuerliche Zwecke ermittelte private Nutzungsanteil auch bei der USt zugrunde zu legen.

Wird ertragsteuerrechtlich die Listenpreismethode angewandt oder kommt die Kostendeckelung zum Tragen, kann – bei der ertragsteuerlichen Listenpreismethode – bzw. muss – bei der ertragsteuerlichen Kostendeckelung – allein für Umsatzsteuerzwecke der private Nutzungsanteil geschätzt werden. Liegen geeignete Unterlagen für eine Schätzung nicht vor, ist der private Nutzungsanteil mit mindestens 50 % zu schätzen, soweit sich aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalls nichts Gegenteiliges ergibt (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 2 und 3 UStAE). Aus den Gesamtaufwendungen sind die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden.

5.12 Ortsbestimmung der privaten Pkw-Nutzung

Durch Art. 11 Nr. 5 des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (JStG 2019) vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) wurde die bisherige Ortsvorschrift des § 3f UStG mit Wirkung vom 18.12.2019 aufgehoben.

Die Nutzung des unternehmerischen Pkw für private Zwecke wird nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (Art. 26 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL) einer Dienstleistung gegen Entgelt gleichgestellt. Der Ort dieser Dienstleistungen bestimmt sich nach den Art. 43 ff. MwStSystRL. In Betracht käme die Grundregel des Art. 45 MwStSystRL (§ 3a Abs. 1 UStG) oder der Sonderfall des Art. 56 MwStSystRL (Vermietung von Beförderungsmitteln; § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG). Wie der MwSt-Ausschuss in seinen Leitlinien aus der 101. Sitzung vom 20.10.2014 (Dokument H – taxud.c.1(2016)1136484 – 832 REV) mit großer Mehrheit beschlossen hat (Tz. 4.1 unter 3.), gilt die Ortsvorschrift des Art. 56 MwStSystRL nur für die tatsächliche Vermietung. Die unentgeltliche Nutzung kann einer Vermietung nicht gleichgestellt werden (s. a. Monfort in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 3f, Rz. 23 ff.). Der Ort bestimmt sich somit nach Art. 45 MwStSystRL (§ 3a Abs. 1 UStG) und befindet dort, wo der Unternehmer sein Unternehmen betreibt (s. →Unentgeltliche Wertabgabe unter dem Gliederungspunkt ›Lieferung i. S. d. § 3 Abs. 1b UStG‹ und dort unter ›Ortsvorschrift‹, s. dort auch das Beispiel 9; s. a. den Gliederungspunkt ›Sonstige Leistung i. S. d. § 3 Abs. 9a UStG‹ und dort ›Ortsvorschrift‹ sowie ›Pkw-Nutzung bzw. Pkw-Überlassung als unentgeltliche Wertabgabe‹).

6 Übertragung von Treibhausgasminderungsquoten

Mit Vfg. vom 29.3.2022 (S 2240/S 2256/S 2257 A – St 32 1, UR 2022, 556, SIS 22 09 06) nimmt das LfSt Rheinland-Pfalz zur Besteuerung von Prämien aus der Treibhausgasminderungs-Quote Stellung.

Seit 2019 sind die Emissionseinsparungen von (reinen) Elektrofahrzeugen auf die sog. Treibhausgasminderungsquote (THG-Quote) anrechenbar. Mit jeder Kilowattstunde, die an einem Ladepunkt geladen wird, geht eine Treibhausgasminderung einher, die als THG-Quote an quotenverpflichtete Unternehmen verkauft werden kann.

Seit dem 1.1.2022 sind alle Betreiber von Ladepunkten Eigentümer der THG-Quote und damit berechtigt, diese weiterzuverkaufen (§ 5 Abs. 1 Satz 2 TMinQuotBestV1). Als Ladepunktbetreiber gilt danach jede Person, auf die das reine Batterieelektrofahrzeug zugelassen ist. Mit Beginn des Jahres 2022 und aktuell bis zum Jahr 2030 kann somit jeder Fahrzeugbesitzer eines Batteriefahrzeugs von der THG-Quote profitieren und mit seinem Fahrzeug Geld verdienen, indem er die eingesparten CO₂-Emissionen ›verkauft‹. Das gilt unabhängig davon, ob das Fahrzeug privat oder gewerblich genutzt wird, es gekauft, geleast oder finanziert wurde. Einzig notwendig ist die Eintragung als Halter im Fahrzeugschein. Die maximale Vergütung richtet sich dabei nach der Fahrzeugklasse, da unterschiedliche Fahrzeugklassen auch unterschiedlich viel Emission einsparen. Die Höhe der Einsparung wird jedes Jahr typisiert für jede Fahrzeugklasse neu berechnet. Neben einer Eigenvermarktung gibt es aktuell bereits diverse Ankäufer der THG-Quote, bei denen sich Fahrzeughalter registrieren können und die die Vermarktung der THG-Quote zu Großhandelspreisen für die Fahrzeughalter übernehmen (vgl. z. B.: https://www.elektroautonews.net/thg-quote-barpraemie). Für den Erhalt der Prämie (zwischen 250 EUR und 300 EUR) muss nur der Fahrzeugschein hochgeladen werden.

Zur ertrag- und umsatzsteuerrechtlichen Behandlung s. die Kommentierung zu → Unternehmer unter dem Gliederungspunkt ›Nachhaltigkeit‹ und dort unter ›Übertragung von Treibhausgasminderungsquoten‹.

7 Unternehmensfremde Fahrradnutzung

7.1 Ertragsteuerrechtliche Behandlung

7.1.1 Fahrräder, die kein Kraftfahrzeug sind

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 6 i. V. m. § 52 Abs. 12 Satz 3 EStG bleibt die private Nutzung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist, bis einschließlich 31.12.2030 außer Ansatz. Eine Bewertung der privaten Nutzung ist ertragsteuerrechtlich nicht erforderlich.

7.1.2 Elektrofahrräder, die verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen sind

Elektrofahrräder, die verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen sind (Elektrofahrräder, deren Motor auch Geschwindigkeiten über 25 km/h unterstützt) und Elektrokleinstfahrzeuge i. S. d. § 1 Abs. 1 Satz 1 Elektrokleinstfahrzeuge-Verordnung vom 6.6.2019 (BGBl I 2019, 756; Kraftfahrzeuge mit elektrischem Antrieb und einer bauartbedingten Höchstgeschwindigkeit von nicht weniger als 6 km/h und nicht mehr als 20 km/h) sind ertragsteuerlich als Kraftfahrzeuge i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG einzuordnen.

7.2 Umsatzsteuerliche Behandlung

Mit Schreiben vom 7.2.2022 (BStBl I 2022, 197) hat das BMF zur Besteuerung der unternehmensfremden (privaten) Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Elektrofahrzeuges, Hybridelektrofahrzeuges, Elektrofahrrades oder Fahrrades Stellung genommen und dabei Abschn. 15.24 UStAE neu eingefügt. Die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 7.2.2022 sind in allen offen Fällen anzuwenden (→ Fahrradüberlassung an Arbeitnehmer).

Der Begriff des Fahrrad umfasst dabei sowohl Fahrräder und Elektrofahrräder, die verkehrsrechtlich als Fahrrad (keine Kennzeichen-, Versicherungs- und Führerscheinpflicht) einzuordnen sind. Für die Fahrräder einschließlich Elektrofahrräder, die verkehrsrechtlich als Fahrrad einzuordnen sind, gelten die Reglungen in Abschn. 15.23 UStAE entsprechend, soweit in Abschn. 15.24 UStAE nichts anderes geregelt ist (Abschn. 25.24 Abs. 1 UStAE).

Bei der Privatnutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrrads kann – neben anderen Methoden zur Wertermittlung – von den für ertragsteuerliche Zwecke nach der sog. 1-%-Regelung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) ermittelten Beträgen ausgegangen werden (s. Abschn. 15.23 Abs. 5 UStAE). Für Zwecke der Einkommensteuer wird bei Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen bei einer Anschaffung nach dem 31.12.2018 nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 bis 5 EStG unter bestimmten Voraussetzungen der Bruttolistenpreis gemindert, insbes. nur zur Hälfte oder nur zu einem Viertel angesetzt. Es handelt sich hierbei um eine ertragsteuerliche Regelung zur Steigerung der Elektromobilität und zur Reduktion des CO₂-Ausstoßes.

Die Umsatzbesteuerung der Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes für unternehmensfremde Zwecke bemisst sich grds. nach den durch die (private) Verwendung entstandenen Ausgaben des Stpfl., soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Bei der Ermittlung dieser Ausgaben ist eine Pauschalierung zulässig, sofern sichergestellt ist, dass die ›Pauschalierung in angemessenem Verhältnis zum Umfang der privaten Nutzung steht‹ und damit dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit genügt (vgl. EuGH vom 16.2.2012, C-594/10, BFH/NV 2012, 686). Da der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung eines Elektro- oder Hybridelektrofahrzeuges dem Unternehmer unter den übrigen Voraussetzungen in voller Höhe zusteht, würde eine Übernahme der ertragsteuerlichen Regelungen über die zulässige Pauschalierung nach der sog. 1-%-Regelung hinaus aus umsatzsteuerlicher Sicht zu einer Begünstigung des Unternehmers führen, die den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht. Sie ist daher nicht zu übernehmen.

Der Anteil der unternehmensfremden Nutzung kann nicht durch ein Fahrtenbuch (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. b UStAE) nachgewiesen werden. Die Fahrtenbuchmethode ist für ein Fahrrad nicht geeignet, da eine objektive Überprüfung anhand eines Tachometers nicht möglich ist (Abschn. 15.24 Abs. 2 Satz 2 UStAE).

Der Unternehmer kann den Wert der unternehmensfremden Nutzung aus Vereinfachungsgründen hilfsweise nach der sog. 1-%-Regelung (Abschnitt 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. a UStAE) berechnen, wenn er nicht eine andere umsatzsteuerrechtlich zulässige Methode zur Wertermittlung gewählt hat (Abschn. 15.24 Abs. 2 Satz 2 und 3 UStAE).

8 Zusätzliche Nutzung des betrieblichen Pkw für andere Einkünfte

8.1 Nutzung durch den Pkw-Eigentümer

Mit Urteil vom 26.4.2006 (X R 35/05, BStBl II 2007, 445) hat der BFH zur Anwendung der Listenpreismethode und zur Nutzung des betrieblichen Pkw für andere Einkünfte (Überschusseinkünfte) entschieden, dass die anderweitige Nutzung zu anderen Einkunftsarten nicht durch die Bewertung der privaten Nutzung nach der 1-%-Methode mit abgegolten ist. Diese Nutzung ist vielmehr mit den auf sie entfallenden tatsächlichen Selbstkosten als Entnahme zu erfassen.

Im Anschluss an sein Urteil vom 26.4.2006 (X R 35/05, BStBl II 2007, 445) hat der BFH mit Urteil vom 19.3.2009 (IV R 59/06, BFH/NV 2009, 1617) entschieden, dass die Nutzung eines betrieblichen Kfz für einen weiteren Betrieb des Stpfl. durch die 1-%-Regelung für die Bewertung der privaten Nutzung nicht abgegolten wird. Die Nutzungsentnahme ist mit dem darauf entfallenden Aufwand zu bewerten (s. a. BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rz. 17).

Nach der Verwaltungsanweisung im BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) bestehen keine Bedenken, diese Entnahmen mangels anderer Anhaltspunkte mit 0,001 % des inländischen Listenpreises des Kfz je gefahrenen Kilometer zu bewerten; dieser Entnahmewert stellt vorbehaltlich bestehender Abzugsbeschränkungen die im Rahmen der anderen Einkunftsart – des anderen Betriebs – abziehbaren BA oder WK dar. Aus Vereinfachungsgründen wird einkommensteuerrechtlich auf den Ansatz einer zusätzlichen Entnahme verzichtet, soweit die Aufwendungen bei der anderen Einkunftsart keinen Abzugsbeschränkungen unterliegen und dort nicht abgezogen werden.

Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung hat der BFH nicht Stellung genommen. Wenn der Unternehmer den Pkw zu 100 % seinem Unternehmen zugeordnet hat (Betrieb 1 und Betrieb 2), ist die Vorsteuer aus den AK unter den Voraussetzungen des § 15 UStG zu 100 % abziehbar und abzugsfähig.

Wird der Pkw ertragsteuerrechtlich dem Betrieb 1 zugeordnet, stellt die Verwendung des Pkw ausschließlich in Betrieb 1 und Betrieb 2 umsatzsteuerrechtlich einen nichtsteuerbaren Innenumsatz dar (Abschn. 14.1 Abs. 4 UStAE). Es handelt sich um einen innerbetrieblichen Vorgang.

Die Verwendung des Pkw für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen (Einkünfte aus § 19 EStG und Privatfahrten), stellt eine unentgeltliche Wertabgabe i. S. d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG dar. Die Bemessungsgrundlage wird nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG nach den bei der Ausführung dieser Umsätze entstandenen Ausgaben ermittelt. Wenn der Unternehmer ertragsteuerrechtlich die 1-%-Regelung anwendet, kann er diese aus Vereinfachungsgründen auch umsatzsteuerrechtlich zugrunde legen. Der Entnahmewert i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist um 20 % zu kürzen und bildet danach die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung (Abschn. 15.23 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 Buchst. a UStAE).

8.2 Nutzung durch den Eigentümer-Ehegatten

In Abgrenzung der im vorangegangenen Gliederungspunkt erläuterten BFH-Urteile vom 26.4.2006 (X R 35/05, BStBl II 2007, 445) und vom 19.3.2009 (IV R 59/06, BFH/NV 2009, 1617) hat der BFH mit Urteil vom 15.7.2014 (X R 24/12, BStBl II 2015, 132) entschieden, dass in den Fällen, in denen ein Stpfl. in seinem Betrieb gelegentlich einen zum BV seines Ehegatten gehörenden Pkw nutzt, ohne hierfür Aufwendungen zu tragen, er für die betriebliche Nutzung keine BA abziehen kann. Bei dem Ehegatten, zu dessen BV der Pkw gehört, ist die Nutzung des Pkw durch den anderen Ehegatten mit der Anwendung der 1-%-Regelung abgegolten; ein Betrag für eine zusätzliche Nutzungsentnahme ist nicht anzusetzen (s. a. Anmerkung vom 2.12.2014, LEXinform 0652519 sowie Pressemitteilung des BFH Nr. 78/2014, LEXinform 0442626).

9 Nutzung eines nach der 1-%-Regelung versteuerten Pkw eines Arbeitnehmers im Rahmen der Einkünfte aus selbstständiger Arbeit

Überlässt ein ArbG seinem ArbN ein Kraftfahrzeug, das dieser nicht nur für Privatfahrten, sondern auch im Rahmen seines Gewerbebetriebs nutzt, steht ihm für Fahrtkosten kein Betriebsausgabenabzug zu. Das hat der BFH mit Urteil vom 16.7.2015 (III R 33/14, BStBl II 2016, 44) entschieden (s. a. Hilbert, NWB 1/2016, 32).

10 Pkw-Vermietung an den Unternehmer

10.1 Vermietung durch den Arbeitnehmer

Zur Unternehmereigenschaft eines ArbN bei Vermietung seines Pkw an den ArbG hat der BFH mit Urteil vom 11.10.2007 (V R 77/05, BStBl II 2008, 443) entschieden, dass ein ArbN mit der Vermietung seines Pkw an den ArbG selbstständig (unternehmerisch) tätig werden kann. Ob die Mietzahlungen des ArbG an den ArbN ertragsteuerrechtlich als Arbeitslohn qualifiziert werden können, spielt umsatzsteuerrechtlich keine Rolle. Die Frage der Selbstständigkeit natürlicher Personen ist zwar grds. für die Umsatzsteuer, die Einkommensteuer und die Gewerbesteuer nach denselben Grundsätzen zu beurteilen (z. B. BFH Urteil vom 2.12.1998, X R 83/96, BStBl II 1999, 534). Eine Bindung an die ertragsteuerrechtliche Beurteilung besteht für das Umsatzsteuerrecht jedoch nicht.

Zur weiteren Kommentierung s. → Pkw-Vermietung durch Arbeitnehmer an Arbeitgeber.

10.2 Pkw-Leasing an Unternehmer-Ehegatten

Zum Vorsteuerabzug und der privaten Verwendung im Rahmen eines Ehegatten-Vorschaltmodells hat der BFH mit Urteil vom 29.9.2022 (V R 29/20, BFH/NV 2023, 348, LEXinform 0953311) entschieden, dass der Erwerb eines Pkw zur langfristigen Vermietung an den freiberuflich tätigen Ehegatten eine unternehmerische Tätigkeit begründen kann. Der Vorsteuerabzug des Vermieter-Ehegatten ist nicht systemwidrig und daher auch nicht missbräuchlich.

Zur weiteren Kommentierung s. → Pkw-Vermietung durch Arbeitnehmer an Arbeitgeber.

11 Fahrten mit dem eigenen Pkw zum vermieteten Grundstück

11.1 Ertragsteuerrechtliche Behandlung

11.1.1 Gelegentliche Fahrten

Die Tätigkeit eines Stpfl. zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung besteht im Wesentlichen in der Verwaltung seines Grundbesitzes. Bei nicht umfangreichem Grundbesitz erfordert diese Verwaltung i. d. R. keine besonderen Einrichtungen, z. B. Büro, sondern erfolgt von der Wohnung des Stpfl. aus. Regelmäßige Tätigkeitsstätte ist dann die Wohnung des Stpfl. Aufwendungen für gelegentliche Fahrten zu dem vermieteten Grundstück sind WK i. S. d. § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG (R 21.2 Abs. 4 EStR).

Fährt der Stpfl. gelegentlich, z. B. einmal monatlich, zu seinem Mietobjekt, kann er die Fahrtkosten nach den Regelungen für Dienstreisen als WK bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen (→ Auswärtstätigkeit).

Mit Bezug auf das BFH-Urteil vom 1.12.2015 (IX R 18/15, BStBl II 2016, 532) hat der BFH mit Urteil vom 12.3.2024 (VIII R 1/21, BStBl II 2024, 633, Rz. 31 ff.) entschieden, dass Fahrzeugkosten, zu denen auch die Leasingsonderzahlung gehört, im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung grds. als WK abzugsfähig sind. Bisher konnte die Leasingsonderzahlung dabei, anders als im Rahmen der Nutzungseinlage (s. o. den Gliederungspunkt 5.8.3 ›Kostendeckelung‹), als vorab entstandene WK auf der Grundlage einer beabsichtigten künftigen Nutzung für die Einkünfteerzielung im Vertragszeitraum in voller Höhe zu den abzugsfähigen WK bei den Einkünften aus VuV gehören (vgl. BFH vom 15.4.2010, VI R 20/08, BStBl II 2010, 805, Rz 16).

11.1.2 Regelmäßige Fahrten

Nach dem BFH-Urteil vom 1.12.2015 (IX R 18/15, BStBl II 2016, 532) ist der Abzug von Kosten für Fahrten zu einem Vermietungsobjekt im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auf die Entfernungspauschale beschränkt, wenn sich an dem Objekt der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft und auf Überschusserzielung angelegten Vermietungstätigkeit befindet.

Im Streitfall sanierte der Stpfl. mehrere Wohnungen und ein Mehrfamilienhaus und suchte die hierfür eingerichteten Baustellen 165-mal bzw. 215-mal im Jahr auf. Aufgrund der Vielzahl der Fahrten zu den beiden Objekten kam das FA zu dem Ergebnis, dass der Stpfl. am Ort der Vermietungsobjekte seine regelmäßige Tätigkeitsstätte habe. Die Fahrtkosten waren daher nach Ansicht des FA nur in Höhe der Entfernungspauschale abziehbar.

Der BFH gab dem FA Recht. Denn auch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung kann ein Vermieter – vergleichbar einem ArbN – am Vermietungsobjekt eine regelmäßige Tätigkeitsstätte haben, wenn er sein Vermietungsobjekt nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit fortdauernd und immer wieder aufsucht. Dies war aufgrund der ungewöhnlich hohen Zahl Fahrten und der damit praktisch arbeitstäglichen Anwesenheit hier der Fall. Der Stpfl. konnte daher seine Fahrtkosten nur in Höhe der Entfernungspauschale abziehen (BFH Pressemitteilung Nr. 34/2016 vom 20.4.2016, LEXinform 0444351).

11.2 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

Mit der Vermietungstätigkeit ist der Stpfl. Unternehmer i. S. d. § 2 Abs. 1 UStG. Sowohl die gelegentlichen Fahrten als auch die Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Tätigkeitsstätte sind der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen (Abschn. 15.23 Abs. 2 Satz 2 UStAE). Beträgt allerdings der Umfang der unternehmerischen Verwendung des Fahrzeugs weniger als 10 % (unternehmerische Mindestnutzung), greift das Zuordnungsverbot nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG.

Bei ausschließlich unternehmerischer Verwendung des Fahrzeugs kann der Unternehmer die auf die Anschaffung des Fahrzeugs entfallenden Vorsteuerbeträge abziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 UStG), sofern kein Ausschlusstatbestand nach § 15 Abs. 2 UStG vorliegt. Das Gleiche gilt bei teilunternehmerischer Verwendung des Fahrzeugs für unternehmensfremde (private) Tätigkeiten, wenn der Unternehmer das Fahrzeug vollständig seinem Unternehmen zuordnet. In diesem Fall unterliegt die unternehmensfremde Nutzung unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung. Ordnet der Unternehmer nur den unternehmerisch genutzten Fahrzeugteil seinem Unternehmen zu (unter Beachtung der unternehmerischen Mindestnutzung), darf er nur die auf diesen Teil entfallende Vorsteuer aus den AK nach § 15 Abs. 1 Satz 1 UStG abziehen, wobei die erforderliche Vorsteueraufteilung nach den Grundsätzen des § 15 Abs. 4 UStG zu erfolgen hat. Die auf den anderen Fahrzeugteil entfallende unternehmensfremde Nutzung unterliegt dann nicht der Wertabgabenbesteuerung nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG.

Hinsichtlich der Vermietung von Wohnungen handelt es sich um steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG, für die ein Verzicht auf die Steuerbefreiung gem. § 9 Abs. 1 UStG regelmäßig nicht in Betracht kommt.

Da die unternehmerische Pkw-Nutzung ausschließlich mit steuerfreien Vermietungsumsätzen in Zusammenhang steht, ist ein Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ausgeschlossen. Hinsichtlich der privaten Verwendung des Pkw liegt eine sonstige Leistung i. S. d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG nicht vor. Eine Wertabgabe in diesem Sinne setzt voraus, dass der verwendete Gegenstand dem Unternehmen zugeordnet ist und die unternehmerische Nutzung des Gegenstands zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat (Abschn. 3.4 Abs. 2 Satz 1 UStAE).

12 Literaturhinweise

Urban, Kritische Anmerkungen zum Firmenwagenerlass – BMF-Schreiben vom 18.11.2009 –, FR 2010, 510; Moritz, Private Nutzung betrieblicher Pkw: 1 %-Regelung und Erschütterung des Anscheinsbeweises, NWB 2013, 918; Sterzinger, Vorsteuerabzug und Umsatzbesteuerung bei (teil-)unternehmerisch verwendeten Fahrzeugen, BB 2014, 1751; Becker, Privatnutzung von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen, NWB 38/2014, 2870; Behrens, Der Pkw im Privat- und Betriebsvermögen, NWB 47/2014, 3570; Eichfelder u. a., Gemischt genutzte Kraftfahrzeuge bei Gewinneinkünften: Steuerlich optimale Ausübung von Pauschalierungs- und Zuordnungswahlrechten, DStR 13/2017, 695; Söhn, Pkw-Nutzung durch einen Unternehmer für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte, UR 21-22/2017, 838; Pflaum, Die Privatnutzung von Kraftfahrzeugen im Umsatzsteuerrecht, UR 3/2018, 105; Reiling u. a., Steuerliche Behandlung der Elektromobilität, DB 51-52/2019, 2822; Nürnberg, Besteuerung der Kfz-Nutzung im Ertragsteuerrecht und Umsatzsteuerrecht, SteuerStud 2/2023, 75; Gummels, Ehegatten-Vorschaltmodell bei der Pkw-Vermietung vom BFH abgesegnet, NWB 9/2023, 638; Ulbrich, Praxisrelevante Aspekte beim sog. (Ehegatten-)Vorschaltmodell – Anm. zu BFH, Urt. v. 29.9.2022 – V R 29/20, UR 2023, 217; Ulbrich, Vorsteuerabzug bei einem auch für umsatzsteuerfreie Umsätze verwendeten Pkw, Teil 1, NWB 29/2023, 2020, Teil 2, NWB 30/2023, 2099; Wenke, Betriebliche Pkw-Nutzung: Warum weniger manchmal mehr ist, NWB 37/2024, 2545; Nürnberg, Firmenwagen in der Ertragsteuer und Umsatzsteuer, 20 prüfungs- und praxisrelevante Fälle zzgl. Mini-Klausur, SteuerStud 8/2025, 510.

13 Verwandte Lexikonartikel

→ Entfernungspauschale

→ Fahrradüberlassung an Arbeitnehmer

→ Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer

→ Pkw-Entnahme bzw. -Veräußerung

→ Unfallkosten

→ Unternehmensvermögen

Redaktioneller Hinweis: © Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft, Steuern, Recht GmbH

14 Verweise

Normenverweise

EStG § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6

EStG § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1

EStG § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2

EStG § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3

UStG § 3 Abs. 9a Abs. 1

UStG § 15 Abs. 1 Satz 2

Rechtsprechung

BFH vom 12.6.2018, VIII R 14/15, BStBl II 2018, 755

BFH vom 15.7.2020, III R 62/19, BStBl II 2022, 435

BFH vom 16.2.2022, X R 14/19, BStBl II 2022, 805

BFH vom 16.3.2022, VIII R 24/19, BStBl II 2022, 450

BFH vom 29.9.2022, V R 29/20, BStBl II 2023, 986

BFH vom 15.12.2022, VI R 44/20, BStBl II 2023, 442

BFH vom 12.3.2024, VIII R 1/21, BStBl II 2024, 633

BFH vom 22.10.2024, VIII R 12/21, BStBl II 2025, 150

BFH vom 21.11.2024, VI R 9/22, LEXinform 0954016

BFH vom 16.1.2025, III R 34/22, BStBl II 2025, 386

Verwaltungsanweisungen

BMF vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326

BMF vom 5.6.2014, BStBl I 2014, 896

BMF vom 23.12.2014, BStBl I 2015, 26

BMF vom 29.9.2020, BStBl I 2020, 972

BMF vom 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228

BMF vom 5.11.2021, BStBl I 2021, 2205

BMF vom 7.2.2022, BStBl I 2022, 197

BMF vom 3.3.2022, BStBl I 2022, 232

Synonyme